BEPS多邊公約7月生效:遏制跨國避稅的重要一步

BEPS多邊公約的生效對于快速更新我國的眾多稅收協定，為我國企業打造更加公平的稅收環境，提高跨境納稅人的稅收確定性具有重要意義。

近日，經濟合作與發展組織（OECD）發布公告，《實施稅收協定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）的多邊公約》（以下簡稱BEPS多邊公約），將于2018年7月1日起生效，這標志著國際稅收組織不斷努力改進雙邊稅收協定現有網絡，邁出了減少跨國企業避稅機會的重要一步。

BEPS多邊公約的主要內容

BEPS多邊公約發布于2016年底，旨在迅速修訂雙邊稅收協定，以實施與稅收協定相關的BEPS行動建議，共有100多個國家和地區參與了談判與磋商工作。BEPS多邊公約的實質性條款分為最低標準和可選項，締約國可以選擇最低標準中的不同選項。只有在締約國雙方意見達成一致時，協定才能被修訂，一國可以保留一些不希望被修訂的條款。這些做法保證了BEPS多邊公約的靈活性，有利于其在短時間內獲得多個國家的簽署，也意味著BEPS多邊公約并不是為了取代雙邊稅收協定，而是為了盡快地在協定框架中落實BEPS的成果。BEPS多邊公約的具體內容如下：

混合錯配安排。BEPS多邊公約中關于混合錯配安排主要包括三大部分。第一，對于經濟主體的身份認定，建議來源國應該根據居民國的相關規定處理。如果居民國將其當作實體，則來源國也應將其當作實體，否則，將其當作透明體。這樣，可以避免出現企業在締約國雙方都不繳納稅收的情況。第二，對于雙重居民身份的企業實體，BEPS多邊公約建議通過相互協商的方式取代實際管理機構原則。第三，對于消除雙重征稅，BEPS多邊公約提出三個可選方法：一是若來源國對所得不征稅，居民國的免稅法不再適用；若來源國對征稅有所限制，居民國可采用抵免法。二是若來源國允許股息在稅前扣除，居民國應采用抵免法。三是完全用抵免法取代免稅法，即使所得中一部分為免稅收入，在計算抵免限額時也應納入考慮范圍。

反濫用雙邊稅收協定規則。雙邊稅收協定濫用指第三國居民通過建立導管公司等形式，利用其他兩個國家簽訂的雙邊稅收協定來獲取一定的稅收利益。BEPS多邊公約提出了反對雙邊稅收協定濫用的兩個最低標準和四個修改建議。一個最低標準是雙邊稅收協定中應明確加入協定的目的是消除國際雙重征稅問題而不是創造不征稅或少征稅的條件。另一個最低標準是BEPS多邊公約第七條提供的三種選項，包括協定中加入主要目的測試（PPT）；協定中同時采用主要目的測試和簡化的利益限制條款（LOB）；在協定中加入利益限制條款和一些反導管公司的具體措施。PPT和LOB是應對協定濫用的兩個措施。PPT指如果在考慮所有相關事實和條件后，一項交易或安排的主要目的是直接或間接地獲取協定的利益，相關所得的協定條款將不適用。LOB是對締約國一方居民享受協定待遇所作出的限制，但對于雙重居民（非個人）認定、避免雙重征稅的再調整措施和允許居民向稅務機關提出申請的條款除外。

BEPS多邊公約所提的修改建議分別是對股息預提所得稅最低持股比例和期限的限定、處置不動產相關股權涉及的預提所得稅減免的規定、向第三方國家常設機構支付所涉及的預提所得稅減免的規定和防止居民國濫用稅收管轄權的條款。

常設機構規則。BEPS多邊公約中對常設機構的規定被列為可選項，締約國可根據自身的情況選擇適用。這一部分主要包括對代理人常設機構范圍的修改，對常設機構排除項的目的測試規定和反合同拆分的規定。BEPS多邊公約對非獨立代理人構成常設機構的要求做了修改。只有經常簽訂合同或在企業不對合同進行實質性修改的情況下，在合同訂立中起主導作用的才被認定為常設機構。對于之前常設機構的排除項，即企業儲存、陳列或交付相關活動，根據BEPS多邊公約的最新規定，都要對其進行相關測試，看其是否為輔助或準備性活動。BEPS多邊公約中還加入了防止功能拆分和反合同拆分的規定。反功能拆分是為了防止外國企業將其在一國的整體業務分拆成兩個以上的業務避免構成常設機構的行為。

強化爭議解決機制。BEPS多邊公約增加了相互協商程序的規定。如果納稅人認為締約國對其稅務處理結果與協定條款不符，可以針對自身情況向締約國任何一方的主管當局作出說明。主管當局應在納稅人第一次納稅義務發生的3年內處理，若一方無法通過自身處理找到合適解決方法，可以通過雙方主管當局相互協商的方法達成滿意結果。

強制仲裁條款。BEPS多邊公約對強制仲裁的程序、時間安排和成本等作了具體規定。這一部分屬于可選擇項，締約國可根據自己的情況作出選擇，只有在被涵蓋稅收協定締約雙方均選擇適用的情況下生效。

BEPS多邊公約生效的影響

BEPS多邊公約旨在解決目前雙邊稅收協定體系不能進行有效的同步更新，無法快速采納BEPS行動計劃最新成果的問題，進一步加強國際稅收的多邊協調。我國于2017年6月簽署該公約，積極推動國際稅收治理體系的重塑。

BEPS多邊公約的生效對于快速更新我國的眾多稅收協定，為我國企業塑造更加公平的稅收環境，提高跨境納稅人的稅收確定性，具有重要意義。眾多“一帶一路”國家對BEPS多邊公約的認同對我國企業積極參與“一帶一路”建設，促進我國企業“走出去”具有重要幫助。BEPS多邊公約的生效不僅涉及稅收協定的修改，其中部分內容可能需要各國通過修改國內法律配合，我國這方面的任務也很多，如受控外國公司有關條款的修改等。

BEPS多邊公約的生效還有利于促進國內企業與跨國公司的公平競爭。BEPS行動計劃中的數據顯示，大型跨國公司的稅負往往明顯低于各國的國內企業，這不僅不利于國內企業與跨國公司的公平競爭，而且可能擠壓國內產業的發展空間，對發展中國家的發展尤為不利。BEPS多邊公約生效后，跨國公司避稅途徑減少，有利于打造公平的稅收競爭環境，尤其有利于促進國內企業與跨國公司的公平競爭。由于大型跨國公司往往來源于發達國家，BEPS多邊公約的生效對發展中國家相關產業的發展具有正面影響。

（2018年5月23日星期三 作者：田志偉 王鈺 作者單位：上海財經大學公共政策與治理研究院、吉林財經大學稅務學院）