境外采購設備：設備款與安裝費是否分開稅負差異大

來源：中國稅務報  日期：2022年2月7日

作者：高立潤

原標題：從境外采購設備設備費與安裝費宜及早明確區(qū)分

春節(jié)剛過，不少企業(yè)已經(jīng)開始規(guī)劃從境外采購大型設備，提升生產(chǎn)經(jīng)營能力，迎接新的發(fā)展。需要提醒的是，企業(yè)在從境外采購大型設備過程中，應注意國際稅收相關問題，特別是對于需要安裝調(diào)試的設備而言，如果采購合同設計不合理，很可能導致稅負成本增加。基于此，企業(yè)在簽訂采購合同前，有必要與境外合作伙伴充分溝通協(xié)商，避免出現(xiàn)稅負增加的情況，給企業(yè)經(jīng)營帶來不利影響。

案例：合同僅約定5000萬元總費用

2019年9月，中國境內(nèi)M公司和某國N公司簽署合同，從N公司采購大型設備，N公司負責將設備運抵中國境內(nèi)口岸，并派員工承擔安裝調(diào)試設備的職責。合同僅約定該設備全部相關費用為5000萬元人民幣，以及雙方承擔各自的稅費。

由于該設備的安裝調(diào)試需用時9個月以上，根據(jù)我國與N公司所在國簽訂的稅收協(xié)定，如果N公司派員工來我國提供裝配和安裝工程勞務達到6個月，那么將在我國構成常設機構。

分析：未明確區(qū)分可能帶來更高稅負成本

此案例涉及多個稅種，首先來看該設備進口的關稅和增值稅。由于M公司和N公司簽署的合同中只約定了總價款，沒有區(qū)分設備價款和安裝調(diào)試費用，實踐中海關一般不會將安裝調(diào)試費從合同總價款中剔除。假定關稅稅率為10%，需要繳納關稅為5000×10%=500（萬元），需要繳納進口環(huán)節(jié)增值稅為（5000+500）×13%=715（萬元）。

其次看企業(yè)所得稅。如上所述，由于該設備的安裝調(diào)試需用時9個月以上，超過6個月，在中國構成常設機構，所以根據(jù)我國稅法規(guī)定應當對歸屬于常設機構的所得按照常設機構營業(yè)利潤征稅。

根據(jù)《國家稅務總局關于印發(fā)〈非居民企業(yè)所得稅核定征收管理辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2010〕19號，以下簡稱“19號文件”）第六條規(guī)定，非居民企業(yè)與中國居民企業(yè)簽訂機器設備或貨物銷售合同，同時提供設備安裝、裝配、技術培訓、指導、監(jiān)督服務等勞務，其銷售貨物合同中未列明提供上述勞務服務收費金額，或者計價不合理的，主管稅務機關可以根據(jù)實際情況，參照相同或相近業(yè)務的計價標準核定勞務收入。無參照標準的，以不低于銷售貨物合同總價款的10%為原則，確定非居民企業(yè)的勞務收入。假設本案中，主管稅務機關按照合同總價款的10%來確定安裝調(diào)試勞務價款。據(jù)此，N公司派員來華進行設備安裝調(diào)試的價款應為5000×10%=500（萬元）。

《非居民承包工程作業(yè)和提供勞務稅收管理暫行辦法》（國家稅務總局令第19號）第三條規(guī)定，本辦法所稱承包工程作業(yè)，是指在中國境內(nèi)承包建筑、安裝、裝配、修繕、裝飾、勘探及其他工程作業(yè)。由此可見，本案例中的設備安裝調(diào)試屬于承包工程作業(yè)。而19號文件第五條第一款規(guī)定，稅務機關可按照以下標準確定非居民企業(yè)的利潤率：（一）從事承包工程作業(yè)、設計和咨詢勞務的，利潤率為15%~30%。

假設本案例中，稅務機關按20%來核定利潤率，則N公司派員來華進行設備安裝調(diào)試的利潤為500×20%=100（萬元），則N公司應當繳納企業(yè)所得稅為100×25%=25（萬元）。

此外，該案例發(fā)生在2019年6月，根據(jù)印花稅暫行條例相關規(guī)定，本案例中簽訂合同的雙方，即境內(nèi)M公司和境外N公司都應繳納印花稅，雙方各應繳納印花稅額為5000×0.03%=1.5（萬元）。

進一步分析可以發(fā)現(xiàn)，由于M公司和N公司在簽訂合同時沒有對設備價款和設備安裝調(diào)試費用進行明確區(qū)分和分別列示，很可能造成多繳稅款。

如上所述，本案例中經(jīng)稅務機關核定的設備安裝調(diào)試費用為500萬元，這500萬元被并入進口設備總價款內(nèi)繳納關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅，相當于繳納關稅為500×10%=50（萬元），繳納進口環(huán)節(jié)增值稅為(500+50）×13%=71.5（萬元），共計50+71.5=121.5（萬元）。

如果合同中將設備價款和安裝調(diào)試費用進行了明確區(qū)分，則這500萬元不需要繳納關稅和進口環(huán)節(jié)增值稅。不過按照《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）相關規(guī)定，境外N公司需要繳納增值稅、城建稅、教育費附加、地方教育附加（tpperson特別提醒：《中華人民共和國城市維護建設稅法》2021年9月1日起施行后對外支付相關費用等不需要再代扣代繳“三項附加稅費”了，詳見《9月1日起對外支付相關費用等不需要再代扣代繳“三項附加稅費”答疑匯總》一文），計算為500÷（1+9%）×9%×（1+7%+3%+2%）=46.24（萬元）。

而從印花稅角度看，印花稅暫行條例第二條規(guī)定了5類應納稅憑證：1.購銷、加工承攬、建設工程承包、財產(chǎn)租賃、貨物運輸、倉儲保管、借款、財產(chǎn)保險、技術合同或者具有合同性質(zhì)的憑證；2.產(chǎn)權轉移書據(jù)；3.營業(yè)賬簿；4.權利、許可證照；5.經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證。根據(jù)印花稅暫行條例施行細則第三條規(guī)定，建設工程承包合同是指建設工程勘察設計合同和建筑安裝工程承包合同。企業(yè)應根據(jù)合同簽訂方式，判斷如何履行印花稅納稅義務。

建議：涉稅問題越早考量越好

通過上述分析可以看出，當企業(yè)從境外進口設備時，是否對設備價款和安裝調(diào)試費用進行明確區(qū)別，會對稅負成本產(chǎn)生不同的影響。對此，筆者提醒相關企業(yè)，在簽訂設備采購合同前，應當結合境內(nèi)、境外相關稅法規(guī)定和稅收協(xié)定條款，與合作伙伴進行溝通和協(xié)商，盡可能對設備價款和安裝調(diào)試費用作出明確區(qū)分。

有的企業(yè)財稅人員可能會想到，如果在簽訂采購合同前未與境外合作伙伴協(xié)商，可否在入境報關前對合同進行修改拆分，將設備價款和安裝調(diào)試費用分開？從筆者的經(jīng)驗看，這種想法在實操中難度很大，境外企業(yè)很可能不愿配合修改，因為合同一旦簽訂，就對商業(yè)交易相關各方形成了權責約定，特別是在涉及金額高的國際商貿(mào)往來中，臨時提出修改合同可能會影響彼此的信任，對交易過程產(chǎn)生不利影響。

還需提醒的是，倘若企業(yè)不與境外合作伙伴溝通，在報關前自行擬定一份合同，將設備價款和安裝調(diào)試費用分開，這樣的做法更不可取，因為自行擬定臨時合同并不是交易雙方的真實交易意圖，不僅不符合相關法律規(guī)定，而且很可能被認定為逃避繳納稅款，一旦被發(fā)現(xiàn)將受到處罰。

基于此，企業(yè)從境外采購設備時，涉稅問題越早考量越好。企業(yè)可以在制定采購計劃之初就統(tǒng)籌考慮相關稅務問題，在與境外合作伙伴進行商業(yè)洽談時及早明確將設備價款和安裝調(diào)試費用分開，切莫等到合同簽訂后再謀求修改，避免不必要的風險。（作者單位：國家稅務總局河北省稅務局）