美國與歐洲五國達成協議：數字服務稅會否銷聲匿跡

2021年10月21日，美國財政部在其官方網站發布消息，美國與奧地利、法國、意大利、西班牙和英國（下稱“歐洲五國”）發表聯合聲明，就“從現有單邊稅收措施向支柱一生效實施的過渡期安排”（下稱“過渡安排”）達成一致協議。這項協議的達成標志著美歐之間就以數字服務稅（DST）為典型代表的單邊稅收措施的爭端，可能暫告一段落，美國將取消針對歐洲五國產品征收的懲罰性關稅，而歐洲五國承諾在雙支柱方案生效時將完全撤銷數字服務稅的單邊稅收措施。這一建立在雙方各自向后一步予以妥協的折中方案，為美國實現在世界范圍內全面廢除針對美國數字企業的單邊稅收措施樹立了標桿，為執行支柱一鋪平了道路。

美國決意廢除任何形式的單邊稅收措施

無論共和黨的特朗普政府，還是民主黨的拜登政府，在對待以數字服務稅為典型代表的單邊稅收措施的問題上是高度一致的，那就是堅決反對任何形式的針對美國數字企業的征稅，貿易伙伴不行，盟友也不行，這一問題上美國是團結一致、共同對外的，態度是堅決的。

為反制法國稅率為3%的數字服務稅，美國貿易代表辦公室（USTR）于2019年7月對法國開啟“301調查”，緊接著在2020年6月，又開啟對歐盟、英國、奧地利、捷克、意大利、西班牙、土耳其、巴西、印度和印度尼西亞等10個貿易伙伴的“301調查”。用貿易加征關稅的手段回擊任何形式的對美國數字企業的單邊稅收措施，這從一個側面也顯示出美國對于本國稅收利益和本國企業利益的保護力度。這些反制措施發生在特朗普政府執政時期，體現出特朗普政府“美國優先”執政理念。

拜登總統執政以來，美國的執政理念發生了變化，拜登政府完全放棄特朗普政府尊崇的“涓滴經濟學”，轉而追求發展中產階級和投資底層民眾的理念，注重基礎設施建設和解決民生問題，以期緩解社會矛盾和減輕貧富兩極分化趨勢。為此，拜登政府需要對美國國內稅制予以改革，方向是向美國大公司和美國富人加稅以增加政府的財政稅收收入，來支撐自己執政理念下各項經濟社會政策的推進實施。

但是加稅必然傷及美國稅制的國際競爭力，美國需要一項有利于美國的國際稅收規則來平衡、緩解、對沖加稅對美國稅制競爭力的負面影響，美國想到了雙支柱方案的支柱二。對于這項本身就借鑒了美國“全球無形低稅所得規則”（GILTI）的方案，美國希望將其改造為美國樂見的全球最低稅規則。這時候，美國拜登政府對于國際稅改談判的目標就變為兩項核心內容了：廢除包括數字服務稅在內的所有單邊稅收措施和設定全球最低稅規則。

可是，想好了“必予取”，也要想好“可予舍”。美國為了得到必須要得到的，就要為此付出一定的代價，那就是讓步的空間。這個空間就是在支柱一方案上的妥協。美國同意第一支柱方案將跨國企業集團合并利潤超過10%的部分定義為剩余利潤，同意剩余利潤的25%作為新征稅權（金額A）分配給市場國。當然，美國也不是一味退讓，而是策略性地修改了支柱一的適用范圍，使其不再僅僅聚焦于數字企業，閾值門檻設定在全球營收超過200億歐元且利潤率超過10%的跨國企業集團，簡而言之，支柱一的征稅目標是那些“大且富”的跨國企業集團。

盡管如此，全球大約100家落入支柱一適用范圍的跨國企業集團也有超過50%是美國公司，由此看，美國的確做出了讓步，讓步不可謂不大。美國愿意承受這樣的讓步，就是要獲得貿易伙伴和盟友們相對應的讓步，美國決意廢除世界范圍內針對美國數字企業任何形式的單邊稅收措施。

支柱一的有效執行是美歐雙方能夠各讓一步的前提

2021年10月8日，G20/OECD稅基侵蝕和利潤轉移包容性框架發布聲明，包容性框架下136個轄區就以雙支柱方案應對經濟數字化稅收挑戰達成共識性協議，10月13日在美國華盛頓召開的G20（二十國集團）財長和央行行長會議就雙支柱方案達成最終共識，呈交將于10月末召開的G20峰會由各國領袖作政治背書。在這樣一個時間窗口，美國加速與歐洲五國的談判，就廢除數字服務稅達成過渡安排，為美國解決與其他國家的單邊稅收措施爭端立下標桿，可以說是美國為全面廢除單邊稅收措施這場硬仗“再下一城”，可以在美國經濟外交的功勞簿上“再添一筆”。

美國財政部給予過渡安排很高的評價，認為其既是一項政治協議又是一項務實的解決方案，有利于相關國家以建設性對話設計多邊機制來解決共同的難題。但是，應該客觀看待過渡安排，方案究竟能夠走到哪一步，仍舊有待觀察。

第一，雙方的妥協是建立在支柱一能夠如期有效執行，如果支柱一最終沒能有效執行，雙方的讓步和承諾無效，雙方將重回爭端目前的狀態。也就是說，如果雙支柱方案的共識協議未能在2023年12月31日前生效執行，此次美歐之間的協議將作廢，歐洲五國將會繼續征收數字服務稅，而美國可以恢復報復性關稅措施。由此可見，雙支柱方案在談判時歷盡艱難，在執行時更不會一帆風順，需要所有利益相關方從全局高度出發推動全球稅收治理實質性前行，否則稅收爭端將會放大至貿易爭端，阻礙全球經濟的發展，不利于后疫情時期全球經濟的復蘇。 

第二，錙銖必較，美歐雙方斤斤計較各自得失。美歐雙方同意，2022年1月1日起，至支柱一多邊公約有效執行日和2023年12月31日之間較早的一日，這一期間被過渡安排定義為“過渡期”。過渡期內歐洲五國向美國公司征收的數字服務稅，減除這一期間內美國公司就支柱一新征稅權應該向歐洲五國繳納的所得稅，如果有余額，余額被定義為“可抵免金額”（Credit Amount）。在支柱一實際開始執行之后，按年度用“可抵免金額”抵減美國公司應向歐洲五國繳納的支柱一新征稅權下的所得稅，直至將“可抵免金額”抵減至零。由此看，美國與歐洲五國之間，實質上已經從2022年1月1日就開始全面執行支柱一，同時全面廢除數字服務稅的單邊稅收措施，“親兄弟也要明算賬”。

第三，樹立標桿，美國決心在世界范圍內徹底廢除單邊稅收措施。美國拜登政府為廢除單邊稅收措施和建立全球最低稅規則而做出的讓步，至今還沒有得到美國國會的批準，因此，客觀上拜登政府需要更多、更好的籌碼去說服參眾兩院，特別是參議院的共和黨議員，包括民主黨的溫和派議員，支持拜登政府在雙支柱方案談判中的立場和決定。這個籌碼就是，以行動證明拜登政府確實可以在世界范圍內廢除針對美國數字企業的、任何形式的單邊稅收措施。美國與歐洲五國間的過渡安排即被拜登政府視為這樣的證據材料。

美歐各有所得，數字服務稅還沒有銷聲匿跡

美歐雙方各自的讓步，換來了各自的所得。美國的所得包括前述的兩大目標，以及美國數字企業的稅收確定性，為美國數字企業在歐洲市場的運營掃清了稅收障礙。歐洲五國的所得是，實現了歐盟的主張：市場端的用戶參與對價值創造做出貢獻被承認，并可因此獲得適當的利潤分配。另外，歐洲國家以數字服務稅的單邊稅收措施對抗美國的稅收強勢地位，總體上是成功的，是取得實效的，逼迫美國做出了適當的、實質性的讓步。

美國數字企業以其難以撼動的技術不對稱優勢獲得全球性的壟斷地位，占據歐洲市場并從歐洲市場獲得巨額收益，但是在傳統國際稅收規則下，美國數字企業不必在歐洲市場當地有任何物理存在，因此就不必構成常設機構，歐洲國家也就無法對美國數字企業行使征稅權。這樣，歐洲既讓出了市場，又丟掉了征稅權和稅收利益。歐洲五國在這樣的背景下實施數字服務稅的單邊稅收措施，并將其作為與美國進行談判的籌碼，并且實實在在地獲得了利益。因為，個別國家的單邊稅收措施，也許美國會忽略，但是更多歐洲國家，以及更多其他國家的參與，就迫使美國不得不面對和慎重考慮。

即使與美國達成過渡安排，歐洲五國也不吃虧，簡單的原因有二：一是2022年1月1日之前歐洲五國征收的數字服務稅，已成既定事實，過往不咎，過渡安排并未提及。二是，過渡安排實際上是歐洲五國自2022年1月1日起就執行對美國數字企業的支柱一方案，就獲得新征稅權下的對美國企業的稅收收入；不然，歐洲五國就要征收數字服務稅。歐洲五國在支柱一的新征稅權和數字服務稅這二者之間，必得其一。

數字服務稅沒有完全退出歷史舞臺，還沒有銷聲匿跡。美國和歐洲五國在過渡安排的協議條款中寫得很清楚，如果支柱一未能如期有效執行，協議作廢，歐洲五國仍舊可以“重操舊業”，重新實施數字服務稅。

另外，2021年5月18日歐盟委員會向歐洲議會和歐盟理事會呈報的《21世紀企業稅收通訊文件》中提到，歐盟委員會將推動一項名為“歐盟預算與自我資源”的計劃 （EU Budget Own Resources），將創設一個新稅種：數字課稅（a digital levy），作為歐盟自己的財政稅收來源。盡管這項計劃因美國財政部長耶倫的游說而暫時擱置，但并不能排除未來被“重新喚醒”的可能。這就是歐洲國家與美國之間稅收利益博弈的經驗，值得我們謹慎觀察和借鑒，給我們以啟示。