應對經濟數字化稅收挑戰的關鍵一步

作者：勵賀林 姚麗   來源：中國財經報  發布時間：2021年10月12日

　　10月8日，經濟合作與發展組織（OECD）在其官方網站發布《聲明》稱，占全球經濟總量90%以上的136個國家和地區已同意國際稅收制度改革的“雙支柱”方案。毋庸置疑，這一具有里程碑意義的協議，將對全球各國的經濟社會發展產生全面而深遠的影響。

　　“支柱一”在新征稅權（金額A）與市場國之間設立一個“新聯結度”，即要求適用范圍內跨國企業集團源自某一市場國的營業收入不低于100萬歐元；對于GDP低于400億歐元的國家，營業收入不低于25萬歐元。《聲明》給出了確定金額A的關鍵核心技術指標，即適用范圍內跨國企業集團超過10%的利潤被定義為剩余利潤，剩余利潤的25%被確定為金額A，作為分配要素在市場國之間進行稅收分配。如果適用范圍內的跨國企業集團的剩余利潤已經在市場國被征稅，將采用安全港規則限制對金額A重復征稅。

　　《聲明》重申具有強制約束力的稅收爭議預防和解決機制將涵蓋與金額A相關的所有事項，包括轉讓定價和營業利潤的爭議。只有那些推遲執行BEPS第14項行動計劃同行評議且沒有或很少有相互協商程序（MAP）爭議的經濟體，可以考慮是否選擇具有強制約束力的機制來解決涉及金額A的稅收爭議，這意味著“支柱一”方案將在最大范圍內以具有強制約束力的機制予以實施，以保證方案的可操作性。

　　《聲明》提出，OECD計劃在2022年內提交一套有強制約束力的多邊公約和“支柱二”規則樣本，以便各國將新方案納入各自的國內稅法，確保“雙支柱”方案在2023年順利實施。其中，多邊公約將要求各方完全廢除數字服務稅或其他類似的單邊稅收措施，并承諾從2021年10月8日起至2023年12月31日，或多邊公約生效前的這段時期內，所有國家不會對任何公司征收新頒布的數字服務稅或其他類似單邊稅收措施。

　　對于“支柱二”，《聲明》明確將全球最低稅稅率設定為15%，而不是之前的“至少為15%”。去除了“至少”（atleast）兩個字，主要是美國為了說服愛爾蘭同意加入協議，在此做出了讓步。“支柱二”方案下的全球最低稅的適用范圍是年營業收入超過7.5億歐元的跨國企業集團，稅基將依據BESP第13項行動計劃的國別報告數據，OECD預計全球最低稅將為各國帶來每年約1500億美元的額外稅收收入。

　　“支柱二”包括兩項聯系緊密的、需要嵌入各國國內稅法的規則，一項是“所得納入規則”（IIR），該規則就集團內某公司主體的低課稅情況，采用由上而下的方法向母公司征收補足稅（top-uptax）；另一項規則是“欠稅支付規則”（UTPR），該規則針對母公司未采用IIR的情況，由低課稅公司主體的所在國拒絕扣除或要求相應調整，UTPR是對IIR的有效補充。這里的“低課稅”是指按照國別原則計算的有效稅率低于15%的情形，這兩項規則共同構成“支柱二”方案的全球反稅基侵蝕規則（GloBE），就其實施效果而言，也可稱其為全球最低稅規則。此外，“支柱二”還包括一項基于稅收協定的“應予征稅規則”（STTR），STTR的最低稅稅率被確定為9%。《聲明》重申不強制要求BEPS包容性框架成員采用GloBE規則。

　　同時，《聲明》對“實質經營固定回報的扣除”做了重要補充，GloBE規則將提供一項公式化的排除方法，排除金額按照有形資產和工資賬面價值的5%允許扣除，并且設定一個10年的過渡期。同時，對于年營業收入低于1000萬歐元且利潤低于100萬歐元的經濟體，GloBE規則還將提供最低限度扣除。而對于備受關注的美國GILTI規則，《聲明》只是重申GloBE規則將與GILTI共存，并沒有給出具體實施指南。

　　《聲明》具有重要的里程碑意義，將“雙支柱”方案中若干關鍵核心技術指標最終敲定下來，朝著應對經濟數字化稅收挑戰達成全球共識解決方案的目標邁出了關鍵一步。

　　筆者認為，“雙支柱”方案具有三個重要特征。第一，承認基于需求端的用戶參與對價值創造的貢獻，放棄傳統的獨立交易、獨立實體等原則，以公式化方法向市場所在地（市場國）分配新征稅權（金額A），這是對運行近百年的現行國際稅制體系的重要突破。第二，以全球最低稅應對全球稅率逐底競爭，這將使各國國內稅法面臨重大調整，影響各國經濟政策的走向。第三，以雙邊協商為基礎的稅收爭議解決機制將被具有強制約束力的多邊稅收治理機制代替，不排除未來將建立多邊參與的國際組織或機構來主導“雙支柱”的運行，這就需要讓渡一定的國家稅收主權，對稅收的征管方和納稅人都將產生深遠影響。

　　（作者單位：天津商業大學會計學院、天津理工大學管理學院)