高收入高凈值自然人稅收征管的國際經驗借鑒

作者：

國家稅務總局湖北省稅務局課題組

高收入高凈值自然人，是指收入相對較高或擁有較高凈資產的個人。隨著經濟持續快速發展，我國高收入高凈值自然人規模日益壯大。高收入高凈值自然人由于普遍具有涉稅事項復雜、收入隱蔽、流動分散等特點，大大提高了稅務部門對其稅收征管的難度。當前，立足我國國情，借鑒世界各國先進經驗和做法，進一步加強我國高收入高凈值自然人稅收征管，不僅是充分發揮稅收調控作用、縮小國民收入差距的重要任務，也是提升征管質效、優化營商環境的關鍵舉措，更是推動新發展階段稅收現代化建設、進一步推動實現共同富裕的現實需要。

一、國外高收入高凈值自然人稅收征管的先進經驗

（一）明確的收入與凈值界定標準

高收入高凈值標準的確定，是實施稅收征管的前提和依據。目前，國外主要有兩種認定口徑。一種是僅以資產作為認定標準，比如英國、愛爾蘭、加拿大、新西蘭；一種是綜合資產和收入情況進行界定，比如美國、西班牙、葡萄牙。雖然各國根據自身國情確定的口徑不同、資產及收入金額標準不一，但大多數國家的認定標準相對明確具體，確保了高收入高凈值自然人稅收征管的針對性、確定性和實效性。比如，英國將資產超過2 000萬英鎊者確定為高收入高凈值個人，美國將資產或者收入超過1 000萬美元者確定為高收入高凈值個人。

（二）專業的征管模式保障

為應對高收入高凈值自然人稅收管理難度大、避稅現象嚴重等問題，部分國家配備了專門機構和專業人員，采取了有力有效的專業化征管模式。一是設置專職管理機構。目前，全球約三分之一的國家設立了高收入高凈值個人專職管理機構。美國成立“全球財富行業團隊”，對高收入高凈值個人進行全面稅務審計；英國皇家稅務與海關總署成立了高凈值個人管理部門，并在12個主要城市設立調查組；澳大利亞成立高凈值人群調查機構，主要負責防范轉移財產到海外逃避納稅；日本國稅廳專門設立個人課稅部，負責高收入高凈值人群的標準劃定、管理和調查等工作。二是納入大企業稅收管理體系。在經濟合作與發展組織（OECD）成員國中，一些未設置專職管理機構的國家（比如西班牙）將高收入高凈值個人稅收征管職能納入大企業稅收管理部門。三是配備了強大的專業管理團隊。比如，英國、加拿大、澳大利亞、新西蘭等國，其稅務部門配備了較多的全職管理高收入高凈值個人的工作人員，并且配備的全職人員數量與高收入高凈值個人數量相匹配。

（三）嚴密的稅收管控措施

一些發達國家圍繞加強高收入高凈值人群稅收征管，探索實施了雙向申報、自愿披露、強制披露、棄籍清稅等管控辦法，有力提升了稅收征管效能。比如，澳大利亞個人所得稅申報實行納稅人自主申報與扣繳義務人源泉扣繳申報的雙向申報辦法，同時對雙向申報信息與第三方信息進行比對分析，以此來驗證申報數據的準確性。美國、英國、葡萄牙、南非和韓國等國家出臺了強制披露規則，對披露人、披露內容、披露時間以及不遵從的后果作出了明確規定。加拿大、新加坡、澳大利亞等國家推行自愿披露管理，在一定條件下給予納稅人改正過錯的機會，通過減少或免除處罰鼓勵納稅人自覺更正。在美國，個人退出美國國籍或綠卡時，如果符合“個人凈資產超過200萬美元”“過去5年年均納稅額超過一定金額”“不能證明自己前5年遵守了所有納稅義務”三個條件之一時，則需要繳納棄籍稅。

（四）有力的風險管理機制

當前，一些發達國家通過實施稅收審計、納稅評估等措施來加強稅收風險應對。一是開展稅務審計。美國注重從全球財富的整體視角開展高收入高凈值個人稅收管理，并綜合運用信函審計、現場審計、“一攬子審計”（對所有稅種的同時審計）、小組審計等多種方式，對納稅人進行全面稅務審計。二是開展風險評估。加拿大稅務局把個人納稅申報項目分為預評估項目和后評估項目，選擇有高風險的納稅申報表開展預評估，提前防范稅收風險。澳大利亞稅務局建立Nearest Neighbour數據分析模型，通過對比個人工作性質、收入水平等，評估費用扣除的合理性，自動識別高于預期的費用扣除。

（五）高效的信息管稅機制

一是實行完善的稅號使用制度。在美國，公民一出生就會獲得一個與社會保障號一致的納稅人識別號，在銀行開戶、享受社保、進行交易時使用。這便于稅務機關及時查詢、追蹤納稅人的相關信息。在英國，稅務部門為包括自然人在內的所有納稅人建立了一個數字稅務賬戶，納稅人可通過數字稅務賬戶在線申報并繳納稅款。澳大利亞規定，個人須注冊全國統一的稅號（TFN），如果沒有稅號將極大影響個人的權益和生存。比如澳大利亞企業須將員工的稅號填寫在《就業聲明》內，若員工不提供稅號將會付出慘重代價，稅務部門不僅會對其收入按45%的最高稅率征收個人所得稅，另外還要加征1.5%的福利保險稅。二是建立高質量的數據交換和處理平臺。美國建立了專門處理自然人稅收居民信息的數據庫，并通過相關途徑收集包括雇主為納稅人代扣代繳信息、納稅人自行納稅申報信息、銀行賬戶信息、社保繳納信息等在內的所有涉稅信息。英國整合了公司注冊、個人社交平臺、不動產登記等28個數據庫，建立了一個信息共享系統，能夠方便地收集、識別、比對、分析高收入高凈值自然人的各類涉稅信息，及時發現申報納稅疑點并跟進處理，以有效打擊偷逃稅行為。澳大利亞建立了以E-Tax為標志的稅務信息系統，該系統支持對全國涉稅信息的收集、處理、分析、反饋及數據匹配和分析比對，在識別和監控高收入高凈值人群上發揮了積極作用。

（六）嚴厲的違法懲處制度

嚴厲的違法懲治制度是促進敬畏稅法、遵從稅法最有力的威懾，在發達國家高質量稅收管理中發揮了重要作用。美國設立了專門的稅務法庭，并在國內收入局內部設立了獨立的刑事偵查部門，該部門可根據規定傳喚、調查、逮捕調查對象。在美國，根據涉稅違法程度主要設有四類處罰。第一類是申報資料問題處罰，根據具體情形將會受到30美元起、上不封頂的罰款；第二類是納稅不準確處罰，將被處以欠繳稅款20%的罰款，涉嫌欺詐的還將被處以少納稅款75%的罰款；第三類是針對涉稅中介的處罰，對于慫恿、協助、同謀逃稅的中介人員根據相關收入進行罰款；第四類是對未申報和未納稅的處罰，對涉嫌欺詐的處以15%～75%的罰款，對有意不按期納稅的納稅人處以2%～15%的罰款。德國對偷逃稅款的納稅人給予罰款或判刑的同時，還要在媒體上曝光，給予道德譴責。

（七）成熟的社會信用體系

一些發達國家探索出了較為成熟的納稅信用體系。英國征信機構衡量和評估個人信用的指標非常全面，其中包括涉稅記錄、還款效率、欠款額、賬單支付情況、法院判決和破產記錄等各種信息，一旦個人涉稅記錄出現問題，將會對其工作生活產生嚴重負面影響。德國稅務部門建立了信用等級體系，公民通過依法納稅積累納稅信用等級，且德國信用等級的運用已滲透到日常生活的方方面面。日本建立了稅收等級申報制度，用“藍色申報”和“白色申報”區分納稅信用等級，并將納稅信用等級與稅收優惠政策、稅收檢查頻率掛鉤，大幅提升了全社會依法誠信納稅的意識。

（八）緊密的協同管理機制

加強個人稅收的國際協同管理是世界各國必須共同面對的問題，很多發達國家對此進行了有效探索。OECD成員國將開曼群島、安圭拉島、百慕大群島、維京群島和直布羅陀等“避稅天堂”納入黑名單或灰名單，要求設在“避稅天堂”的殼機構自發向其直接母公司、最終母公司和背后受益所有人所在地交換收入、成本等信息。美國發布《海外賬戶稅收合規法案》（Foreign Account Tax Compliance Act，FATCA），要求外國金融機構自2014年起，必須向美國國內收入局提供美國公民以及美國綠卡持有者的賬戶信息；對拒不合作的外國金融機構在美投資收益將征收30%的稅款。德國制定了反避稅法律——《涉外稅法》，規定即使德國居民移居到“避稅天堂”等低稅區，只要進行的交易與德國有實質性經濟聯系，就必須按規定向德國繳納個人所得稅。

二、我國高收入高凈值自然人稅收征管存在的問題

（一）稅收制度不夠優化

一是高收入高凈值自然人界定缺乏法定標準。目前，我國還沒有從法律或制度層面出臺高收入高凈值自然人的具體標準，導致無法精準定位重點人群，給稅務部門實施針對性、差異化征管帶來較大困難。二是在個人所得稅綜合與分類相結合的稅制下，仍有較多分類征收項目，不同所得項目稅率差異明顯，使得納稅人尤其是高收入高凈值自然人利用分解所得項目、變通收入類型等途徑逃避稅收成為可能。三是自行申報制度強制性不高。納稅人取得分類所得，僅在扣繳義務人未扣繳稅款的情況下，才需要自行申報。而稅法未對納稅人強制自行申報作出明確規定。

（二）征管能力不夠匹配

高收入高凈值自然人稅收征管難度大、業務復雜、專業性強，一些基層稅務機關的管理能力和專業水平還難以匹配適應，稅務評估和專項稽查效果不佳。現實中，一些高收入高凈值自然人濫用核定征收、拆分收入等偷稅逃稅現象屢見不鮮。這也從側面說明稅務部門對高收入高凈值自然人的稅收征管能力亟須提高。

（三）社會共治不夠有力

一是部門間信息共享機制有待完善。信息共享參與單位局限于政府部門，且各部門數據口徑不一，數據整合質量不高，社區及擁有海量自然人關鍵數據的支付寶、微信等平臺還未實現信息共享。二是信用管理體系亟待完善。從稅務部門看，對自然人納稅信用管理尚未形成有效機制，尤其是缺乏有效的失信懲戒手段。從征信體系看，覆蓋全社會的征信體系尚未建成，納稅信用社會化應用范圍較窄，特別是在跨部門聯合運用上缺乏制度性安排，納稅信用的約束力還不強。

（四）反避稅手段不夠成熟

隨著稅務機關稅收征管水平的逐步提升，高收入高凈值自然人逐漸轉向通過轉換所得形式、進行關聯交易、利用國際稅收差異等方式進行避稅。2018年我國《個人所得稅法》修訂雖然首次引入反避稅條款，但是條款設置較為原則性，可操作性不強，反避稅條款中有許多具體內容有待進一步明確。

（五）國際征管協同不夠完善

雖然我國已成為OECD主導的《金融賬戶涉稅信息自動交換標準》（CRS）下跨境信息交換參與國之一，但目前CRS規定的交換信息主要是金融資產信息，對自然人擁有的房產、收藏品等實物資產的信息交換沒有強制規定，這無法完全滿足跨國稅收管理需要。同時，還有相當多的國家沒有加入CRS，高收入高凈值自然人在這些國家的金融資產也無法得到有效監管，存在一定的避稅空間。

三、加強我國高收入高凈值自然人稅收征管的對策建議

（一）完善稅收法律制度，夯實依法治稅基礎

1.明確高收入高凈值自然人管理標準。建議將年收入100萬元及以上或凈資產1 000萬元及以上的個人認定為高收入高凈值自然人。將認定的高收入高凈值自然人納入專門的稅收信息數據庫管理，對其經營狀況、交易活動、資金流向、納稅情況等進行實時動態監控。

2.完善個人所得稅稅制。擴大綜合所得范圍，逐步將財產轉讓所得、財產租賃所得、股息紅利所得等分類征收項目納入。同時，適當縮小綜合所得與分類所得的稅率差距，壓縮高收入高凈值自然人避稅空間。完善自行申報制度，增加高收入高凈值自然人就財產性、資本性項目所得自行申報的強制性規定。規范個人所得稅地區性稅收優惠政策管理，逐步減少地區性差異，避免高收入高凈值自然人借助地區稅收政策差異逃避稅。

3.強化涉稅信息共享。出臺法律或相關制度，進一步明確政府職能管理部門、企事業單位、社會團體、網絡平臺等在推進涉稅信息共享工作中的責任、權利與義務，統一涉稅信息采集的內容、標準和格式，明確涉稅信息采集原則和程序，規范涉稅信息特別是高收入高凈值自然人各類信息的管理。從法律層面明確納稅人識別號在經濟活動、生產生活等各個領域的強制應用。

（二）打造專業管理模式，提升稅收征管能力

1.建立自然人稅收管理體系。構建國家稅務總局、省（自治區、直轄市）稅務局、市（州）稅務局三級專業管理體系。國家稅務總局負責高收入高凈值自然人的標準認定、人員推送，溝通部委層面對相關人群信息的歸集工作；省級稅務機關負責高收入高凈值自然人稅收的監控管理和風險識別；市（州）稅務機關負責承接風險應對，實施對高收入高凈值自然人的直接服務和管理。

2.建立專業化管理機構團隊。將高收入高凈值自然人稅收征管工作納入大企業稅收征管體系。在大企業稅收征管部門設立專門機構，培養和充實專業管理人員，推動大企業與高收入高凈值自然人的稅收聯動管理。待條件成熟之后，可單獨成立高收入高凈值自然人稅收征管機構。

3.提供針對性納稅服務。一是建立自愿披露機制。借鑒國際經驗，結合我國實際，完善相關制度，逐步實施自愿披露差別化激勵政策，給予納稅人改正錯誤的機會，提升稅法遵從度。二是建立完善稅收反饋機制。提供在線實時反饋納稅信息、風險預警提示、納稅申報矯正等服務，加強稅收宣傳，增強納稅人的獲得感、榮譽感。三是加強涉稅專業中介服務。一方面，規范涉稅中介服務管理，提升規范服務意識和優質服務能力；另一方面，鼓勵高收入高凈值自然人委托涉稅中介機構協助辦理納稅申報，提高納稅申報的規范性、準確性。

4.嚴厲打擊違法涉稅行為。建立針對高收入高凈值自然人的專項稽查制度，制定高收入高凈值自然人常規化稽查和高風險移送稽查標準程序，定期開展專項稽查，增強稅收執法剛性，并加強涉稅違法行為查處力度、懲治力度和宣傳力度，形成強大的社會震懾效力。

（三）推進“以數治稅”和“信用管稅”，完善精準管控體系

1.建立高收入高凈值自然人稅收信息數據庫。推行高收入高凈值納稅人財產登記制度，收集相關人群財產信息，推動財產登記檔案電子化。實施高收入高凈值自然人現金管理制度，加強與人民銀行和金融機構的協作聯動，及時獲取大額金融資產和資金變動信息，實現全過程監控跟蹤管理。建立高收入高凈值自然人信息匹配制度，推動納稅識別號與企業法人、財務管理人員、納稅人銀行賬戶等信息自動關聯匹配，實時掌握納稅人信息和企業股權變動、納稅信息和企業財務狀況，防止稅收流失。

2.完善高收入高凈值自然人稅收風險核查機制。建立高收入高凈值自然人風險評估制度和指標體系，利用內外部信息構建高收入高凈值自然人風險分析監控指標模型并不斷修改、完善，加強數據比對分析，篩查涉稅疑點信息，及時實施科學準確預警，提升風險管理和應對能力。嚴格個體工商戶和個人獨資企業的個人所得稅核定征收范圍，將核定征收情況納入巡查督查范圍。

3.加大自然人納稅信用管理和運用力度。進一步完善自然人納稅信用管理制度，建立全國自然人納稅信用信息庫，并推動個人納稅信用與社會信用體系整體聯動，同時對不誠信的涉稅行為通過媒體曝光，營造重視納稅信用、珍惜納稅信用、提升納稅信用的良好氛圍。

（四）加強反避稅管理，充分保障稅收安全

1.深化反避稅法制建設。制定反避稅法，從法律層面為高收入高凈值自然人反避稅工作提供保障。借鑒國際經驗，實施棄籍清稅制度：一方面，將實行稅收全面清算作為公民辦理移民的前置條件；另一方面，適時研究出臺棄籍稅，對高收入高凈值棄籍人員在移民時，對其全球資產視同變賣，以公允價值計算征收個人所得稅。

2.完善反避稅管理機制。建立稅收籌劃強制披露機制，加強高收入高凈值自然人避稅典型案例分析，發布反避稅操作指引，為各級稅務機關的反避稅具體實踐提供指導，打擊惡意避稅。

3.加強反避稅國際協同。深度參與國際稅收規則和標準制定，深化國際稅收合作以及與港澳臺地區的稅收合作，通過CRS加強國際涉稅信息交換比對，進一步擴大協作國家數量、共享信息范圍，有效堵塞管理漏洞，提升防范和應對跨國（境）避稅的能力。

（本文為節選，原文刊發于《稅務研究》2022年第4期）