新的稅收法令建議擴(kuò)大荷蘭轉(zhuǎn)讓定價(jià)的范圍
7月1日，就在夏季休會(huì)之前，荷蘭財(cái)政部公布了一項(xiàng)新的轉(zhuǎn)讓定價(jià)法令，對(duì)荷蘭現(xiàn)有的轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性的更新[1] 。
雖然新法令主要是提供指導(dǎo)，但它預(yù)示著重大的轉(zhuǎn)讓定價(jià)審計(jì)活動(dòng)，因?yàn)樾乱?guī)則將在公布后的第二天生效，預(yù)示著公司間財(cái)務(wù)交易在轉(zhuǎn)讓定價(jià)方面的考慮方式將發(fā)生重大變化。
新法令指出，稅務(wù)機(jī)關(guān)將挑戰(zhàn)通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行的利潤(rùn)轉(zhuǎn)移，并將在認(rèn)為適當(dāng)?shù)臅r(shí)候進(jìn)行處罰。
新的規(guī)則可能會(huì)被追溯適用，因?yàn)楹商m稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為這些規(guī)則主要是對(duì)經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織現(xiàn)有的轉(zhuǎn)讓定價(jià)準(zhǔn)則的解釋，并不是新的規(guī)則。補(bǔ)貼和刺激措施的處理。
新指南解決了目前由COVID-19大流行引發(fā)的問(wèn)題，如如何處理補(bǔ)貼和財(cái)政刺激措施的轉(zhuǎn)讓定價(jià)。
一般來(lái)說(shuō)，如果給予的補(bǔ)貼和提供的服務(wù)或產(chǎn)品之間有直接的關(guān)系，并且相應(yīng)的補(bǔ)貼是以折扣或?qū)Τ杀镜呢暙I(xiàn)的方式給予的，那么補(bǔ)貼可以起到降低納稅人成本基礎(chǔ)的作用--并且可以通過(guò)轉(zhuǎn)讓定價(jià)轉(zhuǎn)嫁給集團(tuán)內(nèi)部。
這同樣適用于減少工資稅和社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)的預(yù)扣義務(wù)，這將導(dǎo)致成本基礎(chǔ)的降低。
確定政府援助的效果--如提供流動(dòng)資金的融資計(jì)劃、現(xiàn)金流支持的稅收遞延、減少稅收和征收利息、補(bǔ)償金等--將更具挑戰(zhàn)性，因?yàn)橹改弦罂紤]和證實(shí)非關(guān)聯(lián)方會(huì)做什么，以及他們是否會(huì)在商業(yè)環(huán)境中把這些利益轉(zhuǎn)移給非關(guān)聯(lián)方。
這是因?yàn)橹笇?dǎo)意見(jiàn)要求考慮和證實(shí)非關(guān)聯(lián)方會(huì)做什么，以及他們是否會(huì)在商業(yè)環(huán)境中把這些利益轉(zhuǎn)給非關(guān)聯(lián)方。
集團(tuán)內(nèi)部服務(wù)
股東活動(dòng)的成本不能向這些股東服務(wù)的接受者收取。新法令刪除了之前被定義為股東服務(wù)的活動(dòng)。
同時(shí)，從股東活動(dòng)清單中刪除了涉及正在實(shí)施或?qū)⒁獙?shí)施的環(huán)境政策、社會(huì)政策和有關(guān)可持續(xù)創(chuàng)業(yè)的政策的活動(dòng)。
雖然這并不一定意味著這些活動(dòng)不能作為股東活動(dòng)，但它確實(shí)強(qiáng)調(diào)，鑒于當(dāng)今環(huán)境、社會(huì)和治理活動(dòng)的重要性，在母公司層面管理和實(shí)施的環(huán)境、社會(huì)和治理活動(dòng)可以被視為有利于集團(tuán)實(shí)體的服務(wù)。
無(wú)形資產(chǎn)
無(wú)形資產(chǎn)的使用或轉(zhuǎn)讓的公平回報(bào)，是一個(gè)很受歡迎的審計(jì)項(xiàng)目，被認(rèn)為高度依賴于有關(guān)各方的價(jià)值貢獻(xiàn)，以及各實(shí)體在多大程度上可以控制相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，并履行有關(guān)開(kāi)發(fā)、改進(jìn)、維護(hù)、保護(hù)和利用相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)的職能。
無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓將從商業(yè)合理性的角度進(jìn)行審查，包括有關(guān)各方現(xiàn)實(shí)中可利用的選擇。新的指導(dǎo)意見(jiàn)預(yù)示著在通過(guò)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)等方式進(jìn)行收購(gòu)后重組的情況下，將對(duì)購(gòu)買(mǎi)價(jià)格分配進(jìn)行審查，因?yàn)檫@些被認(rèn)為是提供實(shí)體企業(yè)估值的相關(guān)信息。
它明確指出，買(mǎi)方的購(gòu)買(mǎi)文件將被視為納稅人必須提交的轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔的一個(gè)重要部分，以支持轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓價(jià)格。
另外，關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)，參照經(jīng)合組織的無(wú)形資產(chǎn)估值制度，在更新的法令中提到，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以使用通過(guò)利用所轉(zhuǎn)讓的無(wú)形資產(chǎn)實(shí)現(xiàn)的實(shí)際結(jié)果，作為所支付的轉(zhuǎn)讓價(jià)格的公平性的指示。
金融交易
關(guān)于金融交易，第一個(gè)關(guān)鍵變化似乎是在荷蘭轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則中明確納入了經(jīng)合組織轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南中新增加的第10章。
然而，荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)多年來(lái)一直受到荷蘭最高法院判例的約束--現(xiàn)在仍然如此--基本上允許在民法分析的基礎(chǔ)上尊重非公平的融資安排。
然而，最新的經(jīng)合組織轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南鼓勵(lì)使用獨(dú)立交易原則來(lái)界定公司間貸款的性質(zhì)和它們的適當(dāng)定性。分析關(guān)聯(lián)方作為貸款提出的交易是否實(shí)際上應(yīng)被定性為貸款，是明確的劃分過(guò)程的一部分。
如果一項(xiàng)金融交易被定性為貸款，則需要在獨(dú)立交易原則的基礎(chǔ)上檢驗(yàn)適用條件。這包括價(jià)格，以便價(jià)格--利息成本和收益--符合《荷蘭企業(yè)所得稅法》第8b條所包含的獨(dú)立交易原則的要求。
如果交易不能通過(guò)調(diào)整價(jià)格或其他條件來(lái)實(shí)現(xiàn)公平交易，根據(jù)新發(fā)布的指導(dǎo)意見(jiàn)，可能會(huì)導(dǎo)致忽略或重新確定部分貸款，之后應(yīng)確定現(xiàn)在合格貸款的剩余部分的公平利息成本和收益。
根據(jù)荷蘭最高法院關(guān)于非獨(dú)立交易融資安排的判例，整個(gè)貸款被視為非獨(dú)立交易，而不僅僅是原始貸款的一部分。
這種轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法的應(yīng)用--它可以更客觀地確定債務(wù)-股權(quán)融資的公平平衡，而不是像判例中應(yīng)用的那樣，是一種全有或全無(wú)的方法--將如何與現(xiàn)有的判例互動(dòng)，仍有待觀察，但很有可能在未來(lái)這方面的挑戰(zhàn)將被一直訴訟到荷蘭最高法院。
利率高度依賴于信用等級(jí)。隱性支持的水平在決定集團(tuán)實(shí)體的信用等級(jí)方面起著作用。
隱性支持對(duì)借款實(shí)體的信用等級(jí)的影響程度是實(shí)踐中常見(jiàn)的審計(jì)問(wèn)題。如果向非投資級(jí)別的企業(yè)發(fā)放貸款，法令要求證實(shí)該貸款是在公平條件下達(dá)成的。
與經(jīng)合組織轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南的第10章一致，新法令還討論了現(xiàn)金池和擔(dān)保問(wèn)題。
現(xiàn)金池是一種短期流動(dòng)性安排，在向第三方銀行借款或存入貸款之前，參與的集團(tuán)實(shí)體的獨(dú)立銀行賬戶的借方和貸方余額被集中起來(lái)，得出一個(gè)凈余額，以實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金池的利益。
荷蘭稅務(wù)部門(mén)密切關(guān)注現(xiàn)金池參與者在現(xiàn)金池中保持較長(zhǎng)時(shí)間的借方或貸方頭寸的情況，這將被視為一種不同的交易，因此需要不同的報(bào)酬。
如果參與現(xiàn)金池的結(jié)果不會(huì)比另一種選擇更不利，預(yù)計(jì)關(guān)聯(lián)企業(yè)會(huì)參與其中。現(xiàn)金池的節(jié)余和其他好處可能包括為實(shí)現(xiàn)這些好處而在集團(tuán)內(nèi)進(jìn)行的結(jié)構(gòu)調(diào)整所產(chǎn)生的集團(tuán)協(xié)同效應(yīng)。
這種協(xié)同效益需要在集團(tuán)參與者之間進(jìn)行分配，通過(guò)確定現(xiàn)金池參與者借方和貸方頭寸的公平利率來(lái)實(shí)現(xiàn)，同時(shí)考慮到現(xiàn)金池領(lǐng)導(dǎo)者的適當(dāng)報(bào)酬。
新法令規(guī)定，與零余額現(xiàn)金池相比，在名義現(xiàn)金池下，現(xiàn)金池負(fù)責(zé)人增加的價(jià)值較少，這反過(guò)來(lái)會(huì)影響其報(bào)酬。
利率高度依賴于信用等級(jí)。隱性支持的水平在決定集團(tuán)實(shí)體的信用等級(jí)方面起著作用。
隱性支持對(duì)借款實(shí)體的信用等級(jí)的影響程度是實(shí)踐中常見(jiàn)的審計(jì)問(wèn)題。如果向非投資級(jí)別的企業(yè)發(fā)放貸款，法令要求證實(shí)該貸款是在公平條件下達(dá)成的。
與經(jīng)合組織轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南的第10章一致，新法令還討論了現(xiàn)金池和擔(dān)保問(wèn)題。
現(xiàn)金池是一種短期流動(dòng)性安排，在向第三方銀行借款或存入貸款之前，參與的集團(tuán)實(shí)體的獨(dú)立銀行賬戶的借方和貸方余額被集中起來(lái)，得出一個(gè)凈余額，以實(shí)現(xiàn)現(xiàn)金池的利益。
荷蘭稅務(wù)部門(mén)密切關(guān)注現(xiàn)金池參與者在現(xiàn)金池中保持較長(zhǎng)時(shí)間的借方或貸方頭寸的情況，這將被視為一種不同的交易，因此需要不同的報(bào)酬。
如果參與現(xiàn)金池的結(jié)果不會(huì)比另一種選擇更不利，預(yù)計(jì)關(guān)聯(lián)企業(yè)會(huì)參與其中。現(xiàn)金池的節(jié)余和其他好處可能包括為實(shí)現(xiàn)這些好處而在集團(tuán)內(nèi)進(jìn)行的結(jié)構(gòu)調(diào)整所產(chǎn)生的集團(tuán)協(xié)同效應(yīng)。
這種協(xié)同效益需要在集團(tuán)參與者之間進(jìn)行分配，通過(guò)確定現(xiàn)金池參與者借方和貸方頭寸的公平利率來(lái)實(shí)現(xiàn)，同時(shí)考慮到現(xiàn)金池領(lǐng)導(dǎo)者的適當(dāng)報(bào)酬。
新法令規(guī)定，與零余額現(xiàn)金池相比，在名義現(xiàn)金池下，現(xiàn)金池負(fù)責(zé)人增加的價(jià)值較少，這反過(guò)來(lái)會(huì)影響其報(bào)酬。
在為關(guān)聯(lián)方提供債務(wù)擔(dān)保的情況下，需要確定是否存在商業(yè)上合理行事的非關(guān)聯(lián)方愿意達(dá)成這種交易的條件。現(xiàn)在明確規(guī)定，關(guān)聯(lián)方擔(dān)保的公平性需要根據(jù)雙面分析來(lái)確定，其中包括確定借款人是否從擔(dān)保中獲得利益，同時(shí)考慮已經(jīng)存在的隱性支持的影響。
為借款人提供擔(dān)保的好處是有可能通過(guò)談判獲得比沒(méi)有擔(dān)保更有利的貸款條件。擔(dān)保也可能導(dǎo)致借款人獲得比沒(méi)有擔(dān)保更大的貸款。問(wèn)題在于借款人是否準(zhǔn)備為擔(dān)保支付費(fèi)用。
根據(jù)經(jīng)合組織的轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南，借款人因擔(dān)保而獲得的額外貸款金額應(yīng)被視為貸款人對(duì)擔(dān)保人的貸款，隨后由擔(dān)保人向借款人提供。對(duì)這部分額外的貸款不適用擔(dān)保費(fèi)。
只有符合向獲得改善貸款條件的擔(dān)保的借款人提供的貸款金額--例如，較低的利率--才能被考慮用于確定公平交易--擔(dān)保--費(fèi)用。
新法令承認(rèn)，不確定上述定性是否也會(huì)被荷蘭司法機(jī)構(gòu)遵循，如果受到挑戰(zhàn)，然而，考慮到現(xiàn)有的荷蘭判例。
如果可比較的非控制價(jià)格法無(wú)法應(yīng)用，則明確傾向于采用收益率法--基于擔(dān)保人評(píng)級(jí)的利率與基于被擔(dān)保借款人的衍生評(píng)級(jí)的利率之間的差異--來(lái)確定擔(dān)保費(fèi)。
法令規(guī)定，在無(wú)法確定具體的公平擔(dān)保費(fèi)的情況下，擔(dān)保費(fèi)可按被擔(dān)保借款實(shí)體所享受的利益的50%確定。
新法令中還涉及到自保保險(xiǎn)。荷蘭稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)自保保險(xiǎn)的公平性持懷疑態(tài)度，并大大限制了對(duì)其的接受。
金融服務(wù)實(shí)體
除了明確將經(jīng)合組織轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南第10章納入荷蘭轉(zhuǎn)讓定價(jià)規(guī)則，金融服務(wù)實(shí)體還受到其他方面的影響。
金融服務(wù)實(shí)體是荷蘭經(jīng)濟(jì)和財(cái)政領(lǐng)域中主要的跨國(guó)企業(yè)結(jié)構(gòu)，可以預(yù)期會(huì)受到審查和挑戰(zhàn)，因?yàn)樗麄兊墓交貓?bào)必須取決于這些實(shí)體在多大程度上有足夠的實(shí)質(zhì)內(nèi)容--可以說(shuō)是人員和系統(tǒng)--來(lái)管理和控制風(fēng)險(xiǎn)，并有財(cái)務(wù)能力承擔(dān)相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的后果，一旦它成為現(xiàn)實(shí)。
金融服務(wù)實(shí)體的活動(dòng)主要包括接收和支付利息、特許權(quán)使用費(fèi)或租金，或直接或間接地簽訂租賃條款--以任何名義和任何形式。
如果確定該服務(wù)實(shí)體沒(méi)有足夠的控制力和財(cái)務(wù)能力，那么它所賺取的費(fèi)用不能與所涉及的資金流相關(guān)，而必須與該服務(wù)實(shí)體發(fā)生的運(yùn)營(yíng)成本相關(guān)。
結(jié)束語(yǔ)
新法令特別關(guān)注集團(tuán)內(nèi)部的金融交易，如貸款、現(xiàn)金池、擔(dān)保和自營(yíng)保險(xiǎn)。
雖然新法令使荷蘭在金融交易方面的轉(zhuǎn)讓定價(jià)立場(chǎng)與經(jīng)合組織的轉(zhuǎn)讓定價(jià)指南第10章相一致，但它可能與荷蘭的判例不一致。這將如何發(fā)展，目前還不清楚。
在任何情況下，如果納稅人采取的轉(zhuǎn)讓定價(jià)立場(chǎng)偏離了法令中的描述，包括仍未結(jié)束的財(cái)政年度，應(yīng)該會(huì)受到挑戰(zhàn)。
