OECD：21世紀以來全球企業所得稅呈現四大趨勢

2019年2月11日  何振華 曠文雯 陳鑫 李靜

2019年1月15日，經濟合作與發展組織（OECD）公布了一個新的數據庫——“全球企業所得稅統計數據庫”。該數據庫是OECD落實稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）行動計劃第11項計劃“衡量和監控BEPS”的有力舉措。該數據庫可以查詢來自全球約100個國家和地區具有國際可比性的企業所得稅統計數據，共涉及四大類數據：企業所得稅收入、企業所得稅法定稅率、企業所得稅有效稅率以及與創新有關的企業所得稅減免稅數據。未來，該數據庫將每年更新一次。

目前，該數據庫收集的數據主要是2000年以來的數據，OECD對這些數據進行分析后發現，21世紀以來全球企業所得稅呈現四大趨勢。

趨勢一：企業所得稅占各國稅收及GDP的比重增加，在發展中國家尤為明顯

在可獲得數據的88個管轄區中，2000年~2016年，企業所得稅收入在稅收總額以及國內生產總值（GDP）中的所占比例均略有增加：企業所得稅收入占稅收總額的平均比重從12%提高到13.3%，企業所得稅收入占GDP的平均比重從2.7%提高到3%。

上述趨勢在發展中國家尤為明顯，這也表明企業所得稅在發展中國家的地位更為重要。例如，2016年，企業所得稅收入占稅收總額的平均比重，在非洲為15.3%，在拉丁美洲和加勒比地區為15.4%，遠高于OECD成員國的9%。企業所得稅收入占GDP的平均比重，在加勒比地區高達3.4%，其次是OECD成員國的2.9%，第三是非洲的2.8%。

值得一提的是，企業所得稅收入會隨著經濟周期波動。在2000年~2016年，企業所得稅收入占GDP的平均比重在2007年達到峰值的3.6%，在2009年和2010年分別下降至3.2%和3.1%，這充分反映了國際金融危機和經濟危機對企業所得稅收入的影響。

OECD認為，影響企業所得稅收入占稅收總額及GDP比重的因素是相似的，主要是由于各國企業所得稅法定稅率的差異所致。但OECD同時強調，企業所得稅收入受到許多因素的影響，僅僅關注法定稅率可能會產生誤導。稅制設計和各國經濟發展程度等因素也有重要影響，包括：管轄區內的企業注冊成立的程度、企業所得稅稅基的廣度、經濟周期的現階段和企業所得稅收制度的周期性程度、對其他稅種的依賴程度等。此外，對于自然資源開發是經濟重要組成部分的管轄區來講，大宗商品價格的變化可能對企業所得稅產生重大影響。

趨勢二：企業所得稅法定稅率呈下降趨勢，有效稅率更能準確反映實際稅負

企業所得稅法定稅率是企業面對的主要稅率，可以用來比較不同管轄區和不同時期企業適用的標準稅率。數據顯示，2018年，所有管轄區的企業所得稅的法定稅率平均為21.4%，相比之下，2017年為21.7%，2000年為28.6%，整體呈下降趨勢。2000年~2018年，OECD成員國企業所得稅法定稅率降幅最大，從32.2%下降到23.7%，其次是非洲，從34.4%降至27.1%。

標準的企業所得稅法定稅率不是一個管轄區唯一的企業所得稅稅率。一些管轄區通過制定對跨國公司限制相對較少、更優惠的企業所得稅制度，為符合條件的公司提供或曾經提供比標準的企業所得稅法定稅率更低的稅率。

需要指出的是，在衡量管轄區的稅制競爭力時，企業所得稅有效稅率比法定稅率更準確地反映了企業所得稅制度對企業實際稅負的影響。大多數管轄區都提供了某種程度的加速折舊，在這些管轄區，有效平均稅率與法定稅率相差甚遠。

趨勢三：各國企業所得稅制度對研發支持力度加大，對中小企業優惠力度更大

數據分析表明，21世紀以來，越來越多的管轄區用稅收優惠措施促進企業研發活動。大多管轄區采用直接支持和稅收減免相結合的辦法，但政策組合不盡相同，且隨著時間的推移發生了向研發稅收優惠的轉變。

在企業所得稅統計數據庫中，通常用兩項稅收優惠指標來衡量稅收對于企業從事研發活動的支持程度：一是政府對企業研發活動的直接稅收減免；二是研發隱含稅收補貼率。

整體來看，研發稅收優惠措施的支持力度正變得越來越大，補貼也因企業規模和盈利能力而有所不同。在考慮是否盈利的情況下，各國對中小企業提供的補貼率一直高于大公司。在稅收補貼率設計細節方面，奧地利和挪威提供的條款，使得對盈利和虧損公司的研發補貼保持一致，而巴西和日本，虧損企業將完全無法享受研發活動稅收優惠。

數據表明，各國對企業研發活動的支持越來越傾向于通過稅收政策提供：2016年，OECD成員國政府對研發的支持總額中，有46%是通過研發稅收優惠政策提供的，減免稅金額達到了450億美元，其中有15個成員國通過研發稅收優惠途徑提供的金額超過50%。2018年，在36個OECD成員國中，有30個國家對研發支出有稅收減免的規定。近10年來，OECD國家鼓勵企業研發活動的稅收優惠金額增加了70%。

趨勢四：知識產權制度被廣泛用于減輕特定活動的稅負，但過于優惠可能是有害的

許多管轄區通過知識產權制度支持其管轄范圍內的研發活動，在對知識產權開發所得征收企業所得稅時，其適用的稅率低于標準企業所得稅法定稅率。過去，知識產權制度的設計方式可能是鼓勵企業將知識產權資產注冊在某個管轄區，而不管其基礎研發活動在哪里進行。然而根據BEPS第5項行動計劃的最低標準中的關聯法，納稅人可享受的知識產權收入的稅收優惠，應同其在開發知識產權資產時所承擔的研發程度相匹配。

2018年，有害稅收實踐論壇（FHTP）對41個管轄區總計65項知識產權稅收制度進行了審查。其中，有31項是作為專門的知識產權稅收制度進行審查，而有34項是作為“雙重類別”稅收制度（知識產權及非知識產權制度）進行審查。經審查，在65項制度中，有24項制度是無害的（其中意大利和土耳其的兩項制度只在過渡時期的問題上是有害的）；有25項制度由于不符合BEPS第5項行動計劃的最低標準，正在修訂或廢除；有1項制度（在約旦）是潛在有害的；有1項制度（在法國）被發現是有害的；有3項制度（1項在庫拉索島，2項在毛里求斯）被廢除；另有11項制度正在接受審查。

2018年，在被認為無害的24項知識產權制度下，可獲得的低稅率范圍為0~18.75%。這些低稅率相當于在原本的稅率基礎上降低了100%（完全免稅）到30%左右，最常見的是降低50%。在25項正在修訂或廢除的制度中，有超過一半的制度對知識產權收入完全免稅，其中大多數制度對適用低稅率的收入類型沒有任何限制，盡管有些制度僅適用于某些行業或某些收入類型。