《支柱一金額A下的稅基確定立法模板討論稿》收到35份反饋意見，聚焦統一雙支柱下稅基確定規則和虧損結轉

編譯整理：思邁特財稅國際稅收服務團隊

為應對經濟數字化帶來的稅收挑戰，2月18日OECD就《支柱一金額A下的稅基確定立法模板》征求公眾意見（詳見“OECD就《支柱一金額A下的稅基確定立法模板》（草案）征求公眾意見”一文，以下簡稱“稅基確定草案”）。截至目前，OECD共收到35份（包括南方中心、美國國際商業委員會（USCIB）、部分適用集團、行業協會、知名國際稅收研究中心以及中介服務機構等）書面反饋意見。

作為應對經濟數字化稅收挑戰解決方案的一部分，OECD開發了支柱一的金額A，它對銷售商品或提供服務或位于消費者所在地（以下簡稱“市場管轄區”）的大型高利潤企業（以下簡稱“適用集團”）的部分利潤引入一項新的征稅權。根據2021年10月8日發布的《OECD/G20關于應對經濟數字化稅收挑戰雙支柱方案的聲明》，需適用金額A規則的適用集團是全球營業收入200億歐元以上且利潤率（稅前利潤/收入）10%以上的跨國企業，以上跨國企業25%的剩余利潤將被分配至構成聯結度的市場轄區。第一個模塊收入來源和聯結度規則（2月4日發布，2月18日截止征求意見，詳見《支柱一金額A下的聯結度和收入來源規則立法模板》公眾咨詢文件）將決定市場管轄區何時有權獲得根據金額A重新分配利潤并對其進行征收，即使有關的適用集團在該管轄區沒有實體存在；稅基確定規則是支柱一金額A的第二個模塊，其的目的是確定適用集團的利潤（或虧損），該利潤（或虧損）將用于計算其部分利潤重新分配給市場管轄區的金額。因此，稅基是利潤的衡量標準，構成了金額A規則下部分再分配的基礎。

從35份反饋意見來看，大家關注的焦點集中體現在以下兩個方面：其一，應盡可能統一雙支柱下稅基確定規則，以減輕適用集團的合規負擔；其二，虧損結轉。

1、應統一雙支柱下稅基確定規則

鑒于金額A是基于集團利潤（而非單體利潤）確定的新征稅權，有必要以集團合并財務賬目作為計算金額A稅基的起點。從這一點出發，將對某些賬目進行稅務調整（例如扣除某些收入項目和加回某些費用），以獲得標準化的調整后稅前利潤。適用集團將使用合格的財務會計準則（如IFRS）來計算其利潤，以確保用于金額A目的的利潤不受不符合常規做法的會計慣例的影響。為了便于征管和合規，OECD承諾該稅務調整將保持在最低限度，并盡可能與支柱二下的調整保持一致。

美國國際商業委員會（USCIB，國際商會在美國的分支機構，該商會是OECD的國際雇主和企業組織）在3月3日的反饋意見中建議，這些規則將產生一個單一的稅基，適用集團可以在雙支柱下應用，以便于稅務機關征管和適用集團遵從合規，并降低雙重征稅的風險。

USCIB認為，合規遵從需要統一雙支柱下稅基確定的規則，即統一賬目至稅務調整類型及口徑。支柱一稅基確定規則草案有四類調整，包括稅收費用（或稅收收入）、股息、股權收益（或損失）以及政策不準予列支費用；但支柱二立法模板調整的類別則更廣泛，包括重估法損益、特定企業重組損益、匯兌損益、上期會計原則變更導致的額外數額等等。此外支柱二下的可選會計方法也應可用于支柱一下的稅基確定方法。

2、虧損結轉與否

稅基確定規則中很重要的一個問題是虧損結轉，對于這個問題，出現截然不同的兩種觀點：以南方中心（南方中心的54名成員包括世界上許多人口最多的國家，如中國，印度，印度尼西亞，尼日利亞和巴基斯坦。后兩個國家加入了包容性框架，但已表示不支持目前的雙支柱方案）為代表的一方認為，應該禁止稅基立法規則實施之前的虧損結轉；而大部分利益相關者（包括部分適用集團及行業協會）則表示，稅基立法規則應允許虧損無限制向后結轉，并應允許在實施OECD雙支柱方案之前發生的損失向以后年度結轉。

南方中心認為，OCED雙支柱解決方案的基礎（門檻及分配給市場轄區的利潤）對適用集團來說已經足夠慷慨了，因為需適用支柱一金額A規則的適用集團是全球營業收入200億歐元以上且利潤率（稅前利潤/收入）10%以上的跨國企業，且該新征稅權（金額A）僅占適用集團從該轄區遠程賺取總利潤的不到四分之一。原則上，只有當利潤被分享時，才應該分享損失。規則實施前，各市場轄區并未對適用集團在該轄區賺取的利潤征稅，因此，規則實施前的虧損不應向以后年度結轉。

發展中國家評論稅務問題的主要智囊團在反饋意見中表示，支柱一設定“200億歐元的極高門檻"背后的原因是只針對最大和最賺錢的跨國企業，根據該定義，這些跨國企業不會遭受絲毫損失。相反，其中一些適用集團已經開始接近壟斷或處于寡頭壟斷水平，沒有理由必須通過規則實施前的虧損結轉給予其額外的政策福利。

USCIB在反饋意見中則認為，支柱一中的虧損結轉條款應該延長。USCIB認為，這一概念納入稅基規則是合乎邏輯的，也是必要的，這樣可以避免對周期性企業產生扭曲性影響，而且該規則還應明確列入多邊公約。

信息技術產業理事會（ITIC）在反饋意見中表示，OECD應考慮在支柱一規則下無限制地使用虧損結轉，并允許在支柱一實施之前發生的虧損向以后年度結轉。ITIC指出，醫療保健和IT行業的公司通常需要超過10年的時間才能實現盈虧平衡或盈利。目前的草案提到了一種"盈利機制"，該機制將允許適用集團用未來的利潤抵消以前年度的虧損。但ITIC認為，減免措施加上允許至少15年或更長時間的擴大虧損結轉可以取得更好的效果。

根據維也納經濟與商業大學奧地利和國際稅法研究所轉讓定價中心的反饋意見，在考慮商業損失的規則中施加的限制清楚地表明，OECD擔心適用集團操縱該虧損結轉規則進行避稅。

但該中心表示，如果不滿足某些“業務連續性條件”，則在發生企業重組的情況下限制業務損失扣除的建議可能證明對于稅務機關征管和適用集團合規遵從來說很面對很大的挑戰。該中心表示，這些規則遵循一條獨特的路徑，目前不允許在涉及實體繼續存在的情況下進行企業重組，甚至提供了虧損結轉的具體公式。

根據該中心的反饋意見，如果這些避稅措施在實施支柱一后仍然很復雜，那么在計算其稅基時，各轄區之間可能會出現爭議，這需要在OECD未來的磋商中充實解決機制。