G20提出：順應(yīng)潮流，完善國際稅收制度

編者按：2016年二十國集團(tuán)峰會將加強國際稅收合作作為重要議題。本期《財稅理論專刊》邀請系統(tǒng)內(nèi)外知名專家撰文，分析國際稅收問題和未來發(fā)展方向，探討如何推動國際稅收合作，提出在構(gòu)建國際稅收新秩序中貢獻(xiàn)中國力量的建議。

國際稅收制度的完善歸根到底要解決的是國際稅收利益分配格局問題。在經(jīng)濟(jì)社會變得越來越復(fù)雜的情況下，劃分國際稅收利益時，再也不能簡單地將國家分為發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家兩個陣營。國際稅收合作需要國際稅收制度的重構(gòu)，但完善國際稅收制度更加務(wù)實。完善國際稅收制度需要形成包容、公平、透明的機制，需要發(fā)展中國家的廣泛參與。

隨著經(jīng)濟(jì)全球化程度的加深，國際稅收問題被越來越多的國家重視。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)背景下的國際稅收制度已不太適應(yīng)當(dāng)今經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的需要，有必要進(jìn)一步完善。二十國集團(tuán)（G20）高度關(guān)注國際稅收議題，旨在促進(jìn)國際稅收制度的完善。國際稅收制度的完善在很大程度上是要促進(jìn)國際稅收征管合作。較為完善的國際稅收制度有利于稅收征管工作的開展。國際稅收制度的完善歸根到底要解決的是國際稅收利益分配格局問題，各國以什么樣的標(biāo)準(zhǔn)分享國際稅收利益是問題的核心。

當(dāng)今社會國際稅收利益協(xié)調(diào)問題多數(shù)是通過簽訂國際稅收協(xié)定來解決。協(xié)定范本主要有兩種：一是聯(lián)合國范本（UN范本）；二是經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織范本（OECD范本）。除此之外，美國還有自己的“美國范本”。一般認(rèn)為，UN范本強調(diào)發(fā)展中國家稅收利益；OECD范本更注重發(fā)達(dá)國家利益。發(fā)達(dá)國家多為資本凈輸出國，稅收主權(quán)上多強調(diào)居民稅收管轄權(quán)；發(fā)展中國家基本上是資本凈輸入國，更愿意接受收入來源地稅收管轄權(quán)。許多國家會同時強調(diào)收入來源地和居民兩種稅收管轄權(quán)，以最大限度保護(hù)本國的稅收主權(quán)，而在談判中再作適當(dāng)?shù)淖尣健鹘y(tǒng)背景下，國際稅收利益的沖突在很大程度上表現(xiàn)為發(fā)展中國家與發(fā)達(dá)國家的矛盾。

如今，經(jīng)濟(jì)社會變得越來越復(fù)雜。國際稅收利益的劃分再也不能簡單地將國家分為發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家兩個陣營。事實上，同是發(fā)達(dá)國家，稅收利益的分配同樣矛盾突出；發(fā)展中國家之間也會出現(xiàn)稅收利益問題。而且，隨著經(jīng)濟(jì)的持續(xù)增長，一些發(fā)展中國家可能發(fā)展成為資本輸出國，中國就是其中一個。自2014年起，中國就成為資本凈輸出國，發(fā)展中國家同樣可能成為資本凈輸出國的可能性已經(jīng)實現(xiàn)。國際稅收利益分配因此比以往任何時候都要來得復(fù)雜。

在市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)具有定價權(quán)。跨國企業(yè)的不同定價策略可能直接影響相關(guān)國家的稅收利益。蘋果公司之所以選擇在愛爾蘭多納稅，一般認(rèn)為這是以蘋果在美國少繳稅為前提的，美國的稅收利益從而受損。對于美國來說，同樣需要有一項措施可以讓蘋果公司給美國政府繳納更多稅款。在規(guī)則沒有改變之前，一國政府多征稅的美好愿望很難實現(xiàn)。這也表明即使是作為“世界老大”的美國，同樣有完善國際稅收制度的愿望。關(guān)于現(xiàn)有的國際稅收制度安排，相當(dāng)部分國家是不滿意的。

改革開放以來，中國國際稅收事業(yè)發(fā)生了巨大變化。一開始，所謂的國際稅收在很大程度上只是“涉外稅收”。涉外稅收收入占全國稅收總收入的比例較小，國際稅收事務(wù)較少，沒有必要在此投入較多的人力、物力和財力。隨著中國加入世界貿(mào)易組織（WTO），對外開放事業(yè)取得了突破性進(jìn)展，國際經(jīng)濟(jì)往來日益增多，國際稅收利益沖突越來越多，中國涉外稅收實現(xiàn)了向國際稅收管理的轉(zhuǎn)變。中國需要解決一系列與國家稅收利益分配有關(guān)的稅收征管難題。明明主要業(yè)務(wù)在中國發(fā)生，偏偏利潤更多地在其他國家或地區(qū)體現(xiàn)。面對這種情形，中國的國際稅收利益如何才能得到保證？按照傳統(tǒng)做法，中國幾乎很難有所作為。這些年來，中國稅務(wù)部門創(chuàng)造性地提出了一些新的稅收利益分配原則。市場溢價、成本節(jié)約等因素所帶來的利潤，理應(yīng)更多地在發(fā)展中國家進(jìn)行納稅。這些新原則在現(xiàn)實中運用效果較好，且部分新實踐已經(jīng)寫入聯(lián)合國的《轉(zhuǎn)讓定價手冊》中，讓更多的類似國家在爭奪稅收利益時有了更接地氣的依據(jù)。完善國際稅收制度肯定需要對此作出回應(yīng)。

數(shù)字經(jīng)濟(jì)的興起，讓傳統(tǒng)的依靠物流檢測來衡量稅源流動的做法失效。在某些國家來無影去無蹤的數(shù)字經(jīng)濟(jì)交易，意味著這些國家的稅收利益依照傳統(tǒng)做法根本得不到保證。從理論上看，無論什么樣的業(yè)務(wù)，現(xiàn)金流總是要發(fā)生的。抓住牛鼻子，稅源尋找工作是可能有進(jìn)展的。數(shù)字經(jīng)濟(jì)與服務(wù)貿(mào)易的稅收征管比傳統(tǒng)國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易活動更需要各國稅務(wù)當(dāng)局之間的合作。國際上已有《多邊稅收征管互助公約》，但許多具體事務(wù)的落實并不那么容易。有效的國際稅收征管需要情報交換，需要稅收征管事務(wù)的更多合作，但如何才能形成有約束力的制度，還需要進(jìn)一步努力。

從根本上說，國際稅收合作需要國際稅收制度的重構(gòu)，但完善國際稅收制度更加務(wù)實。無論什么樣的國際稅收制度只能是在現(xiàn)有的國際秩序的基礎(chǔ)之上進(jìn)行。三十年戰(zhàn)爭之后所形成的威斯特伐利亞體系并沒有改變，民族國家仍然是主流國家形態(tài)。這就決定了相當(dāng)多的國際稅收問題還只能在原有的制度框架內(nèi)尋找解決方案。但這里也留下了制度創(chuàng)新的空間，畢竟無論是發(fā)展中國家還是發(fā)達(dá)國家，對現(xiàn)行國際稅收制度都有不滿之處。完善國際稅收制度需要形成包容、公平、透明的機制，需要發(fā)展中國家的廣泛參與。中國的國際稅收管理經(jīng)驗還不夠豐富，國際稅收管理所需的專業(yè)化人才儲備還需要進(jìn)一步加強，物力財力的投入也需要進(jìn)一步增加，表達(dá)中國自身在國際稅收制度的完善中的利益不僅僅要基于發(fā)展中經(jīng)濟(jì)的國情，還應(yīng)有助于中國企業(yè)“走出去”。稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）行動計劃的落實還有待各國之間的精誠合作。

（日期：2016年9月7日  作者：楊志勇）