新疆巴州國稅局對某非居民企業(yè)平價(jià)股權(quán)轉(zhuǎn)讓運(yùn)用“可比非受控價(jià)格法”進(jìn)行特別納稅調(diào)整補(bǔ)繳企業(yè)所得稅306.46萬元

TPPERSON按：關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否屬于特別納稅調(diào)整規(guī)范的范疇，在2009年1月8日國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）》的通知（國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）一文中并沒有明確給予規(guī)定，所以在實(shí)務(wù)操作中存爭議；后來在2012年6月6日國家稅務(wù)總局回復(fù)四川省國家稅務(wù)局《關(guān)于股權(quán)債權(quán)交易是否適用特別納稅調(diào)整有關(guān)法律法規(guī)政策制度的請示》（川國稅發(fā)〔2012〕5號(hào)）的一個(gè)函（《國家稅務(wù)總局關(guān)于關(guān)聯(lián)股權(quán)債權(quán)交易適用特別納稅調(diào)整法律法規(guī)及有關(guān)規(guī)定的批復(fù)》（國稅函〔2012〕262號(hào)），注：該國稅函在稅總官網(wǎng)公開發(fā)布了，麻煩親們點(diǎn)擊“閱讀原文”查看）中給予了明確：根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例、《中華人民共和國稅收征收管理法》及其實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，股權(quán)或債權(quán)的關(guān)聯(lián)交易屬于關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來的內(nèi)容，應(yīng)當(dāng)適用特別納稅調(diào)整的法律法規(guī)及有關(guān)規(guī)定；最后終于在2016年6月29日《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善關(guān)聯(lián)申報(bào)和同期資料管理有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第42號(hào)，以下簡稱“42號(hào)公告”）中明確關(guān)聯(lián)交易的內(nèi)容包括金融資產(chǎn)，其具體內(nèi)容包括應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、其他應(yīng)收款項(xiàng)、股權(quán)投資—上市公司、股權(quán)投資—非上市公司、債權(quán)投資、衍生金融工具形成的資產(chǎn)及其他金融資產(chǎn)，從而避免了原2號(hào)文下稅企雙方對關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓是否屬于特別納稅調(diào)整范疇的爭議。同時(shí)42號(hào)公告第三條規(guī)定：金融資產(chǎn)（股權(quán)）轉(zhuǎn)讓（出讓+受讓）金額超過1億元（注：42號(hào)公告第十八條規(guī)定：企業(yè)執(zhí)行預(yù)約定價(jià)安排的，可以不準(zhǔn)備預(yù)約定價(jià)安排涉及關(guān)聯(lián)交易的本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔，且關(guān)聯(lián)交易金額不計(jì)入本公告第十三條規(guī)定的關(guān)聯(lián)交易金額范圍。企業(yè)僅與境內(nèi)關(guān)聯(lián)方發(fā)生關(guān)聯(lián)交易的，可以不準(zhǔn)備主體文檔、本地文檔和特殊事項(xiàng)文檔）的就應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)備本地文檔；而42號(hào)公告也要求在本地文檔中對關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行披露，具體披露內(nèi)容包括：（1）股權(quán)轉(zhuǎn)讓概況，包括轉(zhuǎn)讓背景、參與方、時(shí)間、價(jià)格、支付方式，以及影響股權(quán)轉(zhuǎn)讓的其他因素；（2）股權(quán)轉(zhuǎn)讓標(biāo)的的相關(guān)信息，包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓標(biāo)的所在地，出讓方獲取該股權(quán)的時(shí)間、方式和成本，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益等信息；（3）盡職調(diào)查報(bào)告或者資產(chǎn)評估報(bào)告等與股權(quán)轉(zhuǎn)讓相關(guān)的其他信息。

針對關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)該采用何種轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法進(jìn)行定價(jià)問題，國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《特別納稅調(diào)查調(diào)整及相互協(xié)商程序管理辦法》的公告（國家稅務(wù)總局公告2017年第6號(hào)）對《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國國務(wù)院令[2007]512號(hào)）中“其他符合獨(dú)立交易原則的方法”給予了明確。6號(hào)公告明確提出了“其他符合獨(dú)立交易原則的方法包括成本法、市場法和收益法等資產(chǎn)評估方法，以及其他能夠反映利潤與經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生地和價(jià)值創(chuàng)造地相匹配原則的方法。成本法是以替代或者重置原則為基礎(chǔ)，通過在當(dāng)前市場價(jià)格下創(chuàng)造一項(xiàng)相似資產(chǎn)所發(fā)生的支出確定評估標(biāo)的價(jià)值的評估方法。成本法適用于能夠被替代的資產(chǎn)價(jià)值評估；市場法是利用市場上相同或者相似資產(chǎn)的近期交易價(jià)格，經(jīng)過直接比較或者類比分析以確定評估標(biāo)的價(jià)值的評估方法。市場法適用于在市場上能找到與評估標(biāo)的相同或者相似的非關(guān)聯(lián)可比交易信息時(shí)的資產(chǎn)價(jià)值評估；收益法是通過評估標(biāo)的未來預(yù)期收益現(xiàn)值來確定其價(jià)值的評估方法。收益法適用于企業(yè)整體資產(chǎn)和可預(yù)期未來收益的單項(xiàng)資產(chǎn)評估。其中的資產(chǎn)評估方法是最適合關(guān)聯(lián)方各類資產(chǎn)交易定價(jià)的方法。資產(chǎn)評估方法在關(guān)聯(lián)方交易嚴(yán)重缺乏可比性交易的情況下不失為一種有效的定價(jià)方法，比如關(guān)聯(lián)方股權(quán)轉(zhuǎn)讓、無形資產(chǎn)交易等重大難題；而且資產(chǎn)評估方法有效地銜接了一般稅法中類似于股權(quán)、房地產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)等其他業(yè)務(wù)交易中的定價(jià)，還可運(yùn)用于企業(yè)整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、持續(xù)經(jīng)營業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)讓等高大上的難題。但值得親們關(guān)注的是可比非受控價(jià)格法(CUP)是可以適用于所有類型關(guān)聯(lián)交易的方法，當(dāng)然包括股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易。在對金融資產(chǎn)（股權(quán)）轉(zhuǎn)讓進(jìn)行可比性分析后，具體包括金融資產(chǎn)的實(shí)際持有期限、流動(dòng)性、安全性、收益性。其中，股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的分析內(nèi)容包括公司性質(zhì)、業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)、資產(chǎn)構(gòu)成、所屬行業(yè)、行業(yè)周期、經(jīng)營模式、企業(yè)規(guī)模、資產(chǎn)配置和使用情況、企業(yè)所處經(jīng)營階段、成長性、經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、交易時(shí)間、地理區(qū)域、股權(quán)關(guān)系、歷史與未來經(jīng)營情況、商譽(yù)、稅收利益、流動(dòng)性、經(jīng)濟(jì)趨勢、宏觀政策、企業(yè)收入和成本結(jié)構(gòu)及其他因素，如果關(guān)聯(lián)股權(quán)交易與非關(guān)聯(lián)股權(quán)交易在以上這些方面不存在重大差異或存在重大差異而能夠?qū)υ摬町悓r(jià)格的影響進(jìn)行合理調(diào)整的情況下，對關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓定價(jià)的最合適方法就應(yīng)是可比非受控價(jià)格法。

后附TPPERSON收集到的《中國稅務(wù)報(bào)》2018年3月23日發(fā)表的這篇《平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，謹(jǐn)防納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)》，當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)就是運(yùn)用了可比非受控價(jià)格法(CUP)對關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行了特別納稅調(diào)整。這也應(yīng)該是6號(hào)公告從2017年5月1日實(shí)施以來公開報(bào)道的為數(shù)不多的運(yùn)用可比非受控價(jià)格法(CUP)對非居民關(guān)聯(lián)股權(quán)轉(zhuǎn)讓進(jìn)行特別納稅調(diào)整的CASE.

原文：

平價(jià)轉(zhuǎn)讓股權(quán)，謹(jǐn)防納稅調(diào)整風(fēng)險(xiǎn)

來源：中國稅務(wù)報(bào) 2018年3月23日

本報(bào)記者 李文 通訊員 張后偉 李露

近日，新疆巴音郭楞蒙古自治州首例股權(quán)轉(zhuǎn)讓反避稅案告捷，巴音郭楞蒙古自治州國稅局按照可比非受控價(jià)格法，對非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得作了特別納稅調(diào)整，扣繳所得稅306.46萬元。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓錯(cuò)綜復(fù)雜

M公司成立于2004年8月24日，注冊資本2.10億元，并于2008年7月22日遷移至巴音郭楞蒙古自治州（以下簡稱巴州）庫爾勒市開發(fā)區(qū)，是巴州規(guī)模最大的化工類企業(yè)。

2008年3月，M公司的投資公司T公司與香港B公司簽訂《M公司認(rèn)購增資協(xié)議書》，注冊資本由2.10億元增至2.30億元，增資部分由香港B公司認(rèn)購，按照1∶11的溢價(jià)比例，香港B公司應(yīng)繳認(rèn)購款2.15億元。增資后，T公司持有股權(quán)的比例為91.51%，B公司持有股權(quán)的比例為8.49%。

2009年4月，因M公司發(fā)展需要，召開董事會(huì)同意增加2家股東，即X公司和H公司，約定兩家公司必須投資3年以上，T公司與香港B公司放棄對M公司的同比增資權(quán)利，同意注冊資金由2.30億元增至3.26億元，增加注冊資金9646萬元，其中X公司4823萬元，H公司4823萬元，增資部分由兩家公司分別按1∶3.11的比例溢價(jià)認(rèn)購，各出認(rèn)購款1.50億元。增資后，T公司持股比例為64.48%，香港B公司持股比例為5.98%，X公司與H公司持股比例分別為14.77%。

2011年6月，M公司擬籌備上市，需上市股改，香港B公司退出，將其持有的M公司全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓給T公司，支付其實(shí)際出資額2.15億元。同時(shí)，T公司收購H公司股份，收購價(jià)格為H公司出資額1.50億元和按每年7.6%的溢價(jià)率及約定投資年限計(jì)算確定的股權(quán)溢價(jià)款之和；收購X公司股份，收購價(jià)格為X公司出資額1.50億元和按每年8.6%的溢價(jià)率及實(shí)際投資年限計(jì)算確定的股權(quán)溢價(jià)款之和。變更后，M公司由T公司100%控股。因投資未滿3年即收回股權(quán)，T公司賠償了H公司和X公司一定數(shù)量的現(xiàn)金。

T公司收回股權(quán)后，M公司將企業(yè)性質(zhì)改為私營企業(yè)，并于2011年8月29日向5家新公司重新轉(zhuǎn)讓股權(quán)32.95%，包括廣西K公司、上海J基金、新疆G企業(yè)、新疆C企業(yè)和新疆L企業(yè)。L企業(yè)與C企業(yè)的執(zhí)行合伙人為T公司及M公司法定代表人，應(yīng)判定為關(guān)聯(lián)關(guān)系。

關(guān)聯(lián)交易露出馬腳

巴州國稅局在日常管理中發(fā)現(xiàn)，轄區(qū)內(nèi)M公司的非居民企業(yè)持股方香港B公司，平價(jià)轉(zhuǎn)讓M公司股權(quán)，而同時(shí)入股的兩家出資公司X公司和H公司，轉(zhuǎn)讓股份給M公司為溢價(jià)轉(zhuǎn)讓，存在不合理轉(zhuǎn)讓股權(quán)的事實(shí)。

通過跟蹤調(diào)查和多次溝通，巴州國稅局認(rèn)為其存在將我國境內(nèi)實(shí)現(xiàn)的利潤避稅轉(zhuǎn)移至境外的重大嫌疑。經(jīng)國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)同意，2017年，巴州國稅局對B公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓實(shí)施特別納稅調(diào)整立案調(diào)查。

稅務(wù)人員第一時(shí)間從外匯管理局、銀行對外售付匯和股權(quán)受讓方稅務(wù)機(jī)關(guān)等第三方獲取股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息，并通過進(jìn)一步梳理M公司、T公司和B公司的關(guān)系尋找突破口。

稅務(wù)人員查看《M公司關(guān)聯(lián)交易公告》《M公司非公開發(fā)行股票涉及重大關(guān)聯(lián)交易的公告》《關(guān)聯(lián)交易的公告》等歷年投資公告發(fā)現(xiàn)，香港B公司與T公司屬關(guān)聯(lián)關(guān)系，并有重大關(guān)聯(lián)交易，符合《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法（試行）〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）對關(guān)聯(lián)關(guān)系的定義：一方對另一方的生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實(shí)質(zhì)控制，或者雙方在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。

對于香港B公司不合理平價(jià)轉(zhuǎn)讓M公司股權(quán)的行為，稅務(wù)人員根據(jù)《中港稅收安排》和《一般反避稅管理辦法（試行）》（國家稅務(wù)總局令2014年第32號(hào)）的規(guī)定作出判定：香港B公司實(shí)施了不具有合理商業(yè)目的而獲取稅收利益的避稅安排，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的類似安排為基準(zhǔn)，按照實(shí)質(zhì)重于形式的原則實(shí)施特別納稅調(diào)整。

在收集分析相關(guān)資料的基礎(chǔ)上，綜合考慮關(guān)聯(lián)企業(yè)交易特點(diǎn)、交易各方功能和風(fēng)險(xiǎn)、合同條款、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、經(jīng)營策略等可比性分析因素，最終將轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法確定為可比非受控價(jià)格法，補(bǔ)扣繳非居民企業(yè)所得稅306.46萬元，由支付人T公司到被轉(zhuǎn)讓股權(quán)企業(yè)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納。

巴州國稅局局長師永革表示，在經(jīng)濟(jì)全球化和數(shù)字化趨勢明顯加快的同時(shí)，傳統(tǒng)國際稅收體系面臨著嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓持有境內(nèi)企業(yè)股權(quán)的案例逐漸增多，源泉扣繳制度作為非居民企業(yè)管理的一項(xiàng)基本制度，支付方具有法定扣繳義務(wù)。師永革提醒企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)今后會(huì)日益加大關(guān)聯(lián)企業(yè)關(guān)聯(lián)交易申報(bào)監(jiān)管力度，有效遏制跨境逃避稅，防止稅收流失。因此，企業(yè)應(yīng)該全面提升股權(quán)轉(zhuǎn)讓的合規(guī)水平，有效防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。