深化稅制改革 助推企業(yè)“走出去”與“引進來”——“入世”二十年稅收制度改革的回顧與展望

（一）以調(diào)整為主的接軌期（2001～2007年）

入世標(biāo)志著我國進入全面對外開放的新階段。2001年，全國人大九屆四次會議通過的《中華人民共和國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十個五年計劃綱要》提出“堅定不移地擴大對外開放，在積極‘引進來’的同時，實施‘走出去’戰(zhàn)略”。這一階段的政策選擇取向為大規(guī)模“引進來”為主，逐步推進“走出去”。在稅制建設(shè)方面，該階段主要任務(wù)是履行入世時所作的承諾——修改完善相關(guān)法律法規(guī)、降低關(guān)稅、減少配額、開放服務(wù)貿(mào)易。2004年1月1日我國開始施行《進出口關(guān)稅條例》，重新定義和表述了進口關(guān)稅稅率的設(shè)置、國別適用原則等內(nèi)容，并對海關(guān)估價部分作了較大修改。在2006年9月出臺的出口退稅率下調(diào)方案推動之下，引資方式轉(zhuǎn)變?yōu)椤爸苯油顿Y和跨國并購”并重。這一階段“引進來”成效顯著，世界500強中有400多家企業(yè)進入中國。

（二）優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)階段（2008～2012年）

2008年爆發(fā)的國際金融危機導(dǎo)致全球經(jīng)濟格局產(chǎn)生了深刻變革。作為經(jīng)濟全球化鏈條上非常重要的一環(huán)，我國也面臨經(jīng)濟發(fā)展轉(zhuǎn)型升級、改變經(jīng)濟增長方式的壓力，“引進來”從“高速增長”進入“調(diào)整分化、低速平穩(wěn)增長”階段。與此同時，國際金融危機后全球資源資產(chǎn)估值偏低，在國內(nèi)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型的推動下，我國企業(yè)“走出去”步伐明顯加快，“引進來”“走出去”更趨平衡。

2008年1月1日起施行的《企業(yè)所得稅法》統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)所得稅制度，調(diào)整了相關(guān)稅收優(yōu)惠政策，逐步取消“超國民待遇”，從地區(qū)性優(yōu)惠轉(zhuǎn)向產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠等，使我國稅制與WTO規(guī)則更加相符。同時，修訂并完善涉外稅制，引導(dǎo)“引進來”企業(yè)“從量向質(zhì)”轉(zhuǎn)變，促進我國產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級。2009年增值稅由生產(chǎn)型改革為消費型，允許購買機器設(shè)備所含的進項稅額可以抵扣銷項稅額，有助于制造業(yè)企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)改造，極大地增強了我國企業(yè)參與國際競爭的實力。同時，我國逐步加大了對“走出去”企業(yè)的稅收支持力度，推進了必要的國際稅收協(xié)調(diào)進程，鼓勵我國具有比較優(yōu)勢的企業(yè)走出國門。這一漸進改革過程充分體現(xiàn)了入世對我國稅收發(fā)展的影響。

（三）構(gòu)建開放型經(jīng)濟新體制的大國稅收發(fā)展階段（2013年至今）

2013年黨的十八屆三中全會吹響了全面深化改革的號角，提出了“加快實施自由貿(mào)易區(qū)戰(zhàn)略”的重大決策。同年，習(xí)近平主席提出“一帶一路”倡議，我國對外貿(mào)易的發(fā)展具備了更加完善的制度和政策環(huán)境。自全面深化改革以來，我國稅制改革取得突破性進展。營改增從2012年開始試點，并逐步擴大試點范圍，到2016年5月1日全面推開，消除了重復(fù)征稅問題，大大降低了企業(yè)稅負(fù)。這一時期我國對外開放水平進一步提高，“引進來”更注重高質(zhì)量，“走出去”范圍更廣，開啟了構(gòu)建開放型經(jīng)濟新體制的大國稅收發(fā)展階段。為適應(yīng)大國外交和構(gòu)建開放型經(jīng)濟新體制的要求，這一階段我國的涉外稅收政策主要表現(xiàn)為服務(wù)和支持“一帶一路”及自由貿(mào)易區(qū)建設(shè)，對外則充分展現(xiàn)大國責(zé)任擔(dān)當(dāng)，深度參與全球稅收合作，提高國際話語權(quán)，維護國家稅收權(quán)益。

（一）統(tǒng)一稅制，建立了有利于公平競爭的稅制體系

入世后，我國的涉外稅制逐漸與國際通行規(guī)則接軌，取消了外商投資企業(yè)和外國企業(yè)的“超國民待遇”。2008年統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)所得稅制度；2006年至2009年，將車船使用牌照稅與車船使用稅合并為車船稅，將耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅的征收范圍擴大到外資企業(yè)。2010年12月，外資企業(yè)適用城市維護建設(shè)稅，標(biāo)志著內(nèi)外稅收制度的基本統(tǒng)一。統(tǒng)一稅制，化解了內(nèi)外資稅制不統(tǒng)一所引發(fā)的問題和矛盾，有利于市場主體的公平競爭和統(tǒng)一市場的形成，對于我國引進外資以及助力我國企業(yè)“走出去”具有重要的意義。

（二）不斷構(gòu)建科學(xué)合理的稅收制度

一是優(yōu)化增值稅制度。從2009年1月1日起，我國生產(chǎn)型增值稅全面轉(zhuǎn)型為消費型增值稅，允許抵扣機器設(shè)備的進項稅額。2016年5月1日起，新增不動產(chǎn)進項稅額可以分兩年從銷項稅額中進行抵扣的政策開始實施，至此，消費型增值稅真正確立。2012年1月1日開始營改增試點，到2016年5月1日起營改增試點在全國范圍內(nèi)全面推開，有效地解決了重復(fù)征稅問題，有利于我國企業(yè)參與全球競爭。二是完善關(guān)稅制度。根據(jù)國內(nèi)外經(jīng)濟發(fā)展?fàn)顩r，我國不斷向下調(diào)整關(guān)稅稅率，實行一系列關(guān)稅稅率調(diào)整措施，如2018年確定了最惠國稅率商品的適用范圍，對948項進口商品實施最惠國稅率，2021年又采取了近年來力度最大的關(guān)稅調(diào)整，對883項包括藥品原材料、航空器材以及高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)所需的部分設(shè)備商品，實施低于最惠國稅率的進口稅率。除了關(guān)稅稅率的調(diào)整之外，涉及關(guān)稅辦理手續(xù)的政策也有所變動。為支持國家商品儲備業(yè)務(wù)發(fā)展，我國在2016年和2019年對部分商品儲備的關(guān)稅政策進行調(diào)整，擴大了免稅政策的適用范圍。我國多次降低關(guān)稅稅率，實行了與經(jīng)濟發(fā)展形勢相適應(yīng)的關(guān)稅政策，吸引了大量跨境企業(yè)與我國企業(yè)開展貿(mào)易活動，拓展了我國對外貿(mào)易空間。

（三）推行大規(guī)模減稅降費政策，降低“走出去”企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)

黨的十八大以來，我國陸續(xù)采取了一系列減稅降費措施，取得了明顯成效。一是深化增值稅改革。2018年5月1日起，17%和11%的兩檔稅率分別下調(diào)至16%和10%。自2019年4月1日起，又進一步將16%的稅率的調(diào)整為13%，10%稅率的調(diào)整為9%。二是實施小微企業(yè)普惠性減稅。將小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)上調(diào)至500萬元，并大幅放寬可享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的小型微利企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，加大所得稅優(yōu)惠力度，激發(fā)企業(yè)活力。三是完善支持科技創(chuàng)新的稅收優(yōu)惠政策。加大研發(fā)費用稅前扣除優(yōu)惠力度，并出臺多項支持軟件和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展的增值稅和所得稅優(yōu)惠政策。一系列減稅降費政策切實減輕了企業(yè)稅費負(fù)擔(dān)，有利地促進了“引進來”和“走出去”目標(biāo)的實現(xiàn)。

（四）靈活運用稅收優(yōu)惠形式，鼓勵企業(yè)“走出去”

入世以來，我國為企業(yè)“走出去”提供了很多稅收優(yōu)惠政策，主要包括增值稅免稅、零稅率、出口退稅以及所得稅抵免等。尤其是“一帶一路”倡議提出以來，為了鼓勵企業(yè)“走出去”到“一帶一路”沿線國家開展國際業(yè)務(wù)，我國出臺了更多具有針對性的稅收優(yōu)惠政策。一方面，加入WTO后，我國不斷根據(jù)變化的國內(nèi)外形勢，明確跨境貨物及服務(wù)出口增值稅免稅或零稅率政策，優(yōu)化出口退稅政策。2004年1月1日，對出口貨物的增值稅退稅率進行了結(jié)構(gòu)性調(diào)整。自2006年9月15日起，調(diào)整部分出口商品增值稅退稅率，同時增補加工貿(mào)易類商品目錄。2007年7月1日，較大幅度地調(diào)整出口退稅政策，降低了大宗出口商品的退稅率，促進了外貿(mào)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變。2018年，隨著增值稅稅率整體下調(diào)，出口退稅率又進一步進行了調(diào)整。在出口退稅政策的支持下，我國的對外貿(mào)易發(fā)展迅速，已成為世界第一大出口國。另一方面，加入WTO后，我國不斷完善所得稅抵免制度。隨著“一帶一路”建設(shè)的推進以及我國“走出去”企業(yè)日益增加，“分國不分項”的抵免法已經(jīng)難以適應(yīng)新的發(fā)展形勢。2017年12月28日，財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問題的通知》（財稅〔2017〕84號），規(guī)定對境外投資所得可自行選擇綜合抵免法或分國抵免法，為“走出去”企業(yè)提供了更有利的稅收支持。

（五）國際稅收合作不斷加強，“一帶一路”稅收征管合作機制成果豐碩

入世以來，我國不斷加強國際稅收合作，對外稅收協(xié)定的談簽工作取得了實質(zhì)性的進展。為了維護本國納稅人的權(quán)益，我國在稅收協(xié)定談簽過程中，增加了一些有利于對外投資者的條款，例如相互饒讓條款等，以充分發(fā)揮稅收協(xié)定對我國“走出去”企業(yè)的支持作用。

2013年我國發(fā)起《推進“一帶一路”貿(mào)易暢通合作倡議》以來，不斷與“一帶一路”相關(guān)國家深化經(jīng)貿(mào)合作，提升貿(mào)易投資自由化和便利化水平。截至2020年12月，我國已同31個國際組織和138個沿線國家簽署202份共建“一帶一路”合作文件，并依據(jù)相關(guān)條款協(xié)定建立自由貿(mào)易試驗區(qū)，以實現(xiàn)我國與“一帶一路”沿線國家貿(mào)易暢通。自“一帶一路”倡議提出以來，我國稅務(wù)部門出臺完善跨境投資的稅收政策，落實服務(wù)“一帶一路”建設(shè)的各項稅收措施，大力推進國際稅收合作，積極解決涉稅爭議，形成了“一帶一路”建設(shè)稅收支持體系，促進了我國“引進來”和“走出去”對外開放戰(zhàn)略的實施。

（六）自由貿(mào)易試驗區(qū)（自由貿(mào)易港）財稅制度創(chuàng)新，推進高水平開放

2013年9月，我國第一個自由貿(mào)易試驗區(qū)在上海誕生。“十三五”時期，我國自由貿(mào)易試驗區(qū)幾經(jīng)擴圍，形成了覆蓋東西南北中的開放創(chuàng)新格局。我國已經(jīng)在各自由貿(mào)易試驗區(qū)出臺了一系列稅收優(yōu)惠政策，涉及增值稅、消費稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、個人所得稅等多個稅種。2020年6月1日，中共中央、國務(wù)院印發(fā)《海南自由貿(mào)易港建設(shè)總體方案》，提出要按照“零關(guān)稅、低稅率、簡稅制、強法治、分階段”的設(shè)計原則，逐步建立與高水平自由貿(mào)易港相適應(yīng)的稅收制度。自由貿(mào)易試驗區(qū)（自由貿(mào)易港）集聚現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和高端制造業(yè)發(fā)展，帶動區(qū)域產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級，促進了更高水平開放型經(jīng)濟新體制的形成。

（一）受新冠肺炎疫情影響，國際經(jīng)濟與貿(mào)易遭遇重創(chuàng)，稅制結(jié)構(gòu)的不合理凸顯

由于新冠肺炎疫情全球蔓延而出現(xiàn)的供需兩弱局面，嚴(yán)重沖擊了國際投資與合作，部分產(chǎn)業(yè)鏈供應(yīng)鏈瀕臨斷裂，亟待調(diào)整、重構(gòu)。一方面，境外中資企業(yè)受疫情影響面臨較大的困難，投資盈利能力受到影響，高端制造業(yè)和高科技領(lǐng)域的對外投資受阻嚴(yán)重，這不利于我國優(yōu)化全球產(chǎn)業(yè)鏈布局；另一方面，疫情期間出口企業(yè)的出口業(yè)務(wù)受阻，同時企業(yè)要承擔(dān)因疫情而產(chǎn)生的額外成本，生產(chǎn)受限、消費不振和需求下降致使出口企業(yè)的營業(yè)收入大幅下降。

在國際經(jīng)濟與貿(mào)易遭遇重創(chuàng)的背景下，我國稅制結(jié)構(gòu)的不合理逐漸凸顯，直接稅比重過小、間接稅比重過大，且稅收收入主要來源于企業(yè)。企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)重，會降低企業(yè)的投資意愿，特別是在經(jīng)濟下滑的情況下，會加劇企業(yè)的“稅負(fù)痛感”，可能導(dǎo)致資本流向國際避稅地。因此，為切實降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，提高“走出去”企業(yè)的國際競爭力，應(yīng)改革現(xiàn)有稅收制度，加快建立現(xiàn)代稅收制度，以適應(yīng)建立開放型經(jīng)濟新體制的需要。

（二）我國支持企業(yè)“走出去”與“引進來”的政策亟待完善

從入世以來我國促進企業(yè)“走出去”與“引進來”的稅制改革三個發(fā)展階段的政策取向可以看出，在以調(diào)整為主的接軌期我國涉外稅收政策取向以大規(guī)模“引進來”為主，而針對“走出去”企業(yè)的政策則缺乏系統(tǒng)性。同時，經(jīng)濟全球化和數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展，徹底改變了傳統(tǒng)的商業(yè)模式，原有稅法中對納稅主體、征收對象、征收范圍的規(guī)定已不適應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展形勢。企業(yè)所得稅方面的不足主要體現(xiàn)在：企業(yè)境外虧損不能抵減境內(nèi)盈利，且在境外不同國家的盈虧不能互抵，增加了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。增值稅方面的不足主要體現(xiàn)在：增值稅出口退稅不徹底，部分企業(yè)重復(fù)征稅問題未能根本解決，影響了出口企業(yè)的國際競爭力。稅收協(xié)定方面的不足主要體現(xiàn)在協(xié)定內(nèi)容比較陳舊。現(xiàn)有的許多稅收協(xié)定是在改革開放初期簽訂的，當(dāng)時談簽協(xié)定的目標(biāo)是以鼓勵吸引外資為主。當(dāng)前，我國已成為凈資本輸出國，稅收協(xié)定的談簽要注重我國作為資本輸出國的稅收權(quán)益。

（三）逆全球化浪潮洶涌，數(shù)字經(jīng)濟蓬勃發(fā)展，給國際稅收帶來新的挑戰(zhàn)

近年來，逆全球化思潮出現(xiàn)，貿(mào)易保護主義呈現(xiàn)抬頭趨勢，我國吸引外商直接投資難度逐漸增大。世界格局的變化制約著國家間稅收關(guān)系的發(fā)展，呼喚著國際稅收規(guī)則的調(diào)整。此外，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展，已使稅收規(guī)則變化和國家利益之爭加劇成為必然趨勢，給主權(quán)國家稅收和國際稅收帶來新的挑戰(zhàn)。其帶來的納稅地點、經(jīng)濟活動發(fā)生地、價值創(chuàng)造地不匹配，已使得原有國際稅收規(guī)則難以適應(yīng)。

（四）WTO框架內(nèi)的涉稅貿(mào)易摩擦不斷增加，嚴(yán)重制約了我國對外貿(mào)易的發(fā)展

涉稅貿(mào)易摩擦是2008年以后驟然增加的現(xiàn)象。WTO基本原則中的最惠國待遇原則和貿(mào)易自由化原則等受到前所未有的挑戰(zhàn)。在這種情況下，被美譽為“皇冠上的明珠”的WTO爭端解決機制卻沒有發(fā)揮其應(yīng)有作用值得深思。面對WTO框架內(nèi)的涉稅貿(mào)易摩擦不斷增加，我國應(yīng)及時作出反應(yīng)，積極推動WTO的改革進程。

（一）構(gòu)建更具國際競爭力的現(xiàn)代稅收制度，優(yōu)化稅收營商環(huán)境

在國際經(jīng)濟與貿(mào)易遭遇重創(chuàng)的背景下，我國堅持構(gòu)建以國內(nèi)大循環(huán)為主體、國內(nèi)國際雙循環(huán)相互促進的新發(fā)展格局，為此，我們要積極推進財稅體制改革，構(gòu)建更具國際競爭力的現(xiàn)代稅收制度。“十四五”時期，增值稅方面，應(yīng)進一步簡并、降低增值稅稅率，一方面減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，另一方面營造更有吸引力的稅收營商環(huán)境，吸引外資回流。此外，應(yīng)繼續(xù)完善個人所得稅，并擇機推出房地產(chǎn)稅，逐步提高直接稅比重。隨著現(xiàn)代稅收制度的完善，我國的稅收制度與國際規(guī)則將會更為契合，也將更具競爭力。

（二）完善支持企業(yè)“走出去”與“引進來”的稅收政策，助力企業(yè)“走出去”

一是企業(yè)所得稅方面，借鑒發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗，改革現(xiàn)有境外所得稅收抵免辦法，考慮采用免稅法替代抵免法，以吸引外資；改進境外所得納稅調(diào)整的規(guī)定，允許按來源國稅法規(guī)定確定收入、費用和損失；完善對外投資企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)和追補機制，適當(dāng)延長向后結(jié)轉(zhuǎn)年限或者允許向前結(jié)轉(zhuǎn)一定年限；境外股息所得抵免層級建議放寬至無層數(shù)限制或降低持股比例。二是增值稅方面，進一步完善出口退稅制度，除國家明確規(guī)定不鼓勵出口的產(chǎn)品外，原則上應(yīng)實行徹底的出口退稅制度，提升出口企業(yè)的國際競爭力。三是強化稅收協(xié)定的作用，擴大稅收協(xié)定的談簽范圍，把“走出去”企業(yè)主要對外投資目的地國家（地區(qū)）作為優(yōu)先考慮對象，盡早與尚未與我國簽訂稅收協(xié)定的國家簽署稅收協(xié)定；對部分簽訂時間較早的雙邊稅收協(xié)定，應(yīng)根據(jù)國際稅收規(guī)則變化和我國經(jīng)濟發(fā)展要求盡快進行補充或修訂。

（三）推動全球稅收治理，保障我國企業(yè)公平參與國際競爭

2021年3月，中共中央辦公廳、國務(wù)院辦公廳發(fā)布的《關(guān)于進一步深化稅收征管改革的意見》指出要“強化國際稅收合作，深度參與數(shù)字經(jīng)濟等領(lǐng)域的國際稅收規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)制定，持續(xù)推動全球稅收治理體系建設(shè)”，為“十四五”時期的國際稅收工作指明了方向。未來，我國要秉持共商、共建、共享的全球治理觀，積極參與制定國際稅收規(guī)則和標(biāo)準(zhǔn)，推動國際稅收合作。對于數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展給稅制和國家間稅收關(guān)系帶來的挑戰(zhàn)，我國要從納稅主體、征稅對象、稅源管控等方面加快國內(nèi)稅制改革，也要在拓展常設(shè)機構(gòu)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)、新增創(chuàng)設(shè)利潤分配規(guī)則、公平劃分?jǐn)?shù)字經(jīng)濟利潤、彌合數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展鴻溝、推動全球數(shù)字經(jīng)濟規(guī)則談判等方面加強國際合作。

（四）積極推動WTO改革，充分利用WTO規(guī)則允許的稅收手段應(yīng)對貿(mào)易摩擦

作為全球貿(mào)易大國和世界第二大經(jīng)濟體，我國應(yīng)與WTO其他成員共同努力，推動WTO改革進程朝著積極的方向前進。目前的首要任務(wù)是爭取與其他成員合作，盡快恢復(fù)并強化WTO爭端解決機制；其次是重振WTO多邊貿(mào)易談判，采用靈活和開放的談判方法以達(dá)成多邊成果；最后是研究改善WTO工作機制的方法，加強對貿(mào)易政策的監(jiān)管。

入世二十年的實踐啟示我們，在WTO框架下，涉稅貿(mào)易摩擦是一種常態(tài)，不只是在國際經(jīng)濟貿(mào)易規(guī)則不允許的條件下會發(fā)生，而且會出現(xiàn)在國際經(jīng)濟貿(mào)易規(guī)則允許的范圍內(nèi)。應(yīng)充分利用WTO框架下允許的稅收手段，來提高應(yīng)對涉稅貿(mào)易摩擦的能力。不斷完善出口退稅政策，即是避免涉稅摩擦沖擊的重要舉措。此外，要認(rèn)識到稅收工具依然是各國進行貿(mào)易保護（以及貿(mào)易反擊）的主要手段。在實踐中，應(yīng)適當(dāng)運用有利于維護我國企業(yè)和國家經(jīng)濟利益的有效方式，包括征收反傾銷稅與反補貼稅，實施貿(mào)易救濟措施等。