境外股權轉(zhuǎn)讓涉及的中國稅務申報要求（更新）

1.政策出臺的背景

國家稅務總局于2015年２月３日發(fā)布了《國家稅務總局關于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（下稱“7號公告”），以全新和更全面的處理方法取代2009年出臺的698號文《國家稅務總局關于加強非居民企業(yè)股權轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》和2011年24號公告《關于非居民企業(yè)所得稅管理若干問題的公告》中有關非居民企業(yè)境外間接轉(zhuǎn)讓中國股權申報和納稅規(guī)定。（《TPPERSON按：國家稅務總局關于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第37號）全文放廢止了《國家稅務總局關于加強非居民企業(yè)股權轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函〔2009〕698號））

7號公告將其所針對的交易安排的定性與當時發(fā)布的一般反避稅管理辦法結(jié)合起來，應用了一般反避稅管理辦法在立案和結(jié)案方面制定的詳細程序。同時，7號公告提出的執(zhí)行機制對稅款代扣代繳和處罰作出了規(guī)定，使得交易的買方可能與賣方同時承受風險。7號公告可能對跨國企業(yè)所進行涉及中國企業(yè)和資產(chǎn)的并購交易和重組產(chǎn)生重大影響，跨國企業(yè)應仔細研究新規(guī)定并重新審視現(xiàn)有架構和已發(fā)生而可能受影響的交易。

2.7號公告針對的境外“間接轉(zhuǎn)讓”交易

7號公告規(guī)定非居民企業(yè)通過實施不具有合理商業(yè)目的的安排，間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務的，中國稅務機關將重新定性該間接轉(zhuǎn)讓交易，確認為直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權等財產(chǎn)。被轉(zhuǎn)讓的中國涉稅財產(chǎn)包括非居民企業(yè)直接持有，且轉(zhuǎn)讓取得的所得按照中國稅法規(guī)定，應在中國繳納企業(yè)所得稅的中國境內(nèi)機構、場所財產(chǎn)，中國境內(nèi)不動產(chǎn)，在中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)等。即不僅僅限于買賣境外企業(yè)的股權，任何涉及境外企業(yè)“股權及其他類似權益”的交易，而且可產(chǎn)生與直接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)相同或相近實質(zhì)結(jié)果的交易，包括非居民企業(yè)重組引起境外企業(yè)股東發(fā)生變化的情形，也受到此條文規(guī)管。

因此，相關條文所涵蓋的廣泛適用范圍包括因發(fā)生境外企業(yè)股權變動的境外交易所引致的中國應稅財產(chǎn)間接轉(zhuǎn)讓。可能涵蓋的交易包括合伙權益或可轉(zhuǎn)換債務的轉(zhuǎn)讓，以及股權稀釋等。

3.7號公告規(guī)定的申報納稅/代扣代繳義務

當有關交易屬于上述“規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務的”“不具有合理商業(yè)目的的安排”，而被視同轉(zhuǎn)讓“中國應稅財產(chǎn)”的性質(zhì)，轉(zhuǎn)讓方須承擔申報及納稅義務，而扣繳義務人負責協(xié)助申報和履行代扣代繳義務。

對于轉(zhuǎn)讓涉及中國居民企業(yè)的權益性投資資產(chǎn)（包括股權、合伙權益等），且該些財產(chǎn)不屬于中國境內(nèi)所設機構或場所，應采用代扣代繳機制繳納中國企業(yè)所得稅。7號公告規(guī)定扣繳義務人為“依照有關法律規(guī)定或者合同約定對股權轉(zhuǎn)讓方直接負有支付相關款項義務的單位或者個人”，通常是并購交易的買方。

根據(jù)《非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》有關代扣代繳義務的規(guī)定，企業(yè)須在納稅義務發(fā)生之日起7天內(nèi)向有關稅務機關扣繳稅款。根據(jù)7號公告，納稅義務發(fā)生之日為股權轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議生效，且境外企業(yè)完成交易所引致的股權變更之日。另外，代扣代繳機制的補救措施為：如果扣繳義務人未在交易生效之日起7天內(nèi)扣繳稅金，股權轉(zhuǎn)讓方須履行申報納稅義務。7號公告下的納稅申報及代扣代繳時間線總結(jié)如下：

（TPPERSON按：《國家稅務總局關于非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳有關問題的公告》（國家稅務總局公告2017年第37號）全文放廢止了《國家稅務總局關于印發(fā)〈非居民企業(yè)所得稅源泉扣繳管理暫行辦法〉的通知》（國稅發(fā)〔2009〕3號）并廢止了《國家稅務總局關于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第7號）第八條第二款的規(guī)定：扣繳義務人未扣繳或未足額扣繳應納稅款的，股權轉(zhuǎn)讓方應自納稅義務發(fā)生之日起7日內(nèi)向主管稅務機關申報繳納稅款，并提供與計算股權轉(zhuǎn)讓收益和稅款相關的資料。主管稅務機關應在稅款入庫后30日內(nèi)層報稅務總局備案。37號公告自2017年12月1日起施行。根據(jù)37號公告規(guī)定：扣繳義務人應當自扣繳義務發(fā)生之日起7日內(nèi)向扣繳義務人所在地主管稅務機關申報和解繳代扣稅款。而扣繳義務發(fā)生之日為相關款項實際支付或者到期應支付之日。也就是說扣繳義務人應該在相關款項實際支付或者到期應支付日起7日內(nèi)申報和解繳代扣稅款。如果非居民企業(yè)未按照企業(yè)所得稅法第三十九條規(guī)定申報繳納稅款的，稅務機關可以責令限期繳納，非居民企業(yè)應當按照稅務機關確定的期限申報繳納稅款；非居民企業(yè)在稅務機關責令限期繳納前自行申報繳納稅款的，視為已按期繳納稅款）。

4.相關報告要求及懲罰機制

4.1 報告要求

稅務機關在獲悉有關交易后，有權按照7號公告要求受讓方、轉(zhuǎn)讓方、被轉(zhuǎn)讓的中國居民企業(yè)（如相關）和有關安排涉及的籌劃方提供一系列的資料和信息，各方須按照要求執(zhí)行。除此之外，交易各方可自愿提供信息，自愿報告可減輕處罰。

主動申報時需向稅務機構提交的指定文件及相關信息包括：

股權轉(zhuǎn)讓合同（英文和中文版本）

股權轉(zhuǎn)讓前后的公司股權結(jié)構圖

境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)上兩個年度財務、會計報表

說明不適用７號公告第一條的理由（例如：適用“特定豁免”或“安全港規(guī)則”的交易）

有關間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易整體安排的決策和執(zhí)行過程信息

境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營、人事、財務、財產(chǎn)等有關的信息，以及內(nèi)外部審計情況

用以確定境外股權轉(zhuǎn)讓價款的資產(chǎn)估值報告及其他作價依據(jù)

間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外繳納所得稅情況

可適用“特定豁免”和“安全港”規(guī)則有關的證據(jù)信息

其他相關資料

4.2 未按規(guī)定申報的懲罰機制

由于7號公告引入買方代扣代繳義務，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》，買方可能被處于未繳稅款50%至300%的罰款。但若扣繳義務人及股權轉(zhuǎn)讓方均沒有繳納稅金，只要扣繳義務人在簽訂股權轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議之日起的30天內(nèi)主動向稅務機關提交指定文件和信息，扣繳義務人/買方可以減輕或免除處罰，但相關減免程度并不明確。

同樣地，根據(jù)7號公告，在扣繳義務人或股權轉(zhuǎn)讓方均沒有繳納稅金的情況下，股權轉(zhuǎn)讓方/賣方可以在簽訂股權轉(zhuǎn)讓協(xié)議之日起的30天內(nèi)向稅務機關提交指定文件，以避免加重處罰，否則罰息利率為(中國人民銀行貸款基準利率加5%。如果同一境外企業(yè)的股權轉(zhuǎn)讓導致企業(yè)須就中國應稅財產(chǎn)間接轉(zhuǎn)讓交易在兩個或以上稅務地區(qū)繳稅，轉(zhuǎn)讓方需分別向各主管稅務機構申報資料，以便減輕處罰。相關懲罰機制總結(jié)如下： 

風險提示

對于擬進行的境外重組或并購活動，自行判斷是否有涉稅風險

對于可能有涉稅風險的交易，應在簽署合約的30天內(nèi)提交相關資料給稅務機關進行評估，以降低因沒有按時提交資料而導致的罰息

對于交易的定性有不確定性時，可提早與稅務機關或?qū)I(yè)機關溝通，以便評估其實際稅務風險，并采取相應措施

（日期：2017-03-20 作者：國際 科編輯：李萬）