扣繳義務人負擔非居民稅款的換算
稅總2017年37號公告學習筆記之三
七、扣繳義務人負擔非居民稅款的處理
37號公告與原24號文新舊對比
24號文 | 37號公告原文 |
第八條扣繳企業所得稅應納稅額計算。 扣繳企業所得稅應納稅額=應納稅所得額×實際征收率 應納稅所得額是指依照企業所得稅法第十九條規定計算的下列應納稅所得額： （一）股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得，以收入全額為應納稅所得額，不得扣除稅法規定之外的稅費支出。 （二）轉讓財產所得，以收入全額減除財產凈值后的余額為應納稅所得額。 （三）其他所得，參照前兩項規定的方法計算應納稅所得額。 實際征收率是指企業所得稅法及其實施條例等相關法律法規規定的稅率，或者稅收協定規定的更低的稅率。 | 刪除該條 |
第十條扣繳義務人與非居民企業簽訂與本辦法第三條規定的所得有關的業務合同時，凡合同中約定由扣繳義務人負擔應納稅款的，應將非居民企業取得的不含稅所得換算為含稅所得后計算征稅。 | 六、扣繳義務人與非居民企業簽訂與企業所得稅法第三條第三款規定的所得有關的業務合同時，凡合同中約定由扣繳義務人實際承擔應納稅款的，應將非居民企業取得的不含稅所得換算為含稅所得計算并解繳應扣稅款。 |
學習筆記
1、企業所得稅法第三條第三款規定：非居民企業在中國境內未設立機構、場所的，或者雖設立機構、場所但取得的所得與其所設機構、場所沒有實際聯系的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。
2、以下一篇來自古成林的解讀分析《非居民源泉扣繳新規下負擔非居民稅款怎樣處理？（附計算方法）》供親們參考。
非居民源泉扣繳新規下負擔非居民稅款怎樣處理？（附計算方法）
日期：2017年10月30日 作者：古成林
一、替非居民負擔稅款的稅務風險
扣繳義務人負擔非居民稅款能否在稅前扣除，是辦理非居民稅收業務的一個常見問題，也是一個不容忽視的稅務風險點，曾經就有企業因為這個問題受到稽查部門的處理，其所替非居民企業承擔的稅款都不得稅前扣除，損失很大。那么在非居民源泉扣繳新規下，這個問題應該怎樣處理呢？這次就來談談這個問題。
非居民源泉扣繳新規（國家稅務總局公告2017年第37號），第六條規定，“凡合同中約定由扣繳義務人實際承擔應納稅款的，應將非居民企業取得的不含稅所得換算為含稅所得計算并解繳應扣稅款”。
可能會有小伙伴提出，第六條為什么沒有明確解讀這種替非居民承擔的稅款是否可以在企業所得稅前扣除呢？這其實是一種不切實際的期待，有關部門不可能告訴大家替非居民負擔的稅款可以稅前扣除。畢竟企業所得稅法規定，與納稅人實際經營無關的費用是不可以稅前扣除的，稽查部門按照這條標準進行處理也是沒有問題的。那么以上第六條就真的什么用都沒有嗎？當然不是。
二、解決問題的思路
本次非居民源泉扣繳新規第六條，給了大家一個解決這個問題的思路。首先來看，第一種情況，非居民承擔稅款的情況下支付給非居民的含稅所得可以扣除嗎？例如，合同約定總金額100，各項稅費10，則實際支付為90，非居民含稅所得為100，正常情況下，這里的含稅金額100是可以稅前扣除的。
再來看，第二種情況，非居民不承擔稅款的情況。如果合同總額為90，各項稅費10，則實際支付為100，非居民的含稅所得也是100。第二種情況與第一種情況的相同點是含稅所得都是100，但是合同總金額不同。
我們再來比較以上兩種情況的稅務風險，第一種情況，約定合同總額100，稅前扣除含稅所得100，稅務風險很小的；第二種情況，約定合同總金額90，稅前扣除含稅所得100，則有較大稅務風險。
解決問題的思路是：把稅務風險較大的第二種合同轉化為稅務風險很小的第一種合同——即在訂立合同的時候把合同的總金額設定為含稅所得。
由此可見，這個問題屬于企業可以自行解決的問題，有關部門既不能也沒有必要來專門解釋能不能稅前扣除的問題。國家稅務總局2017年第37號公告第六條，不是禁止而是承認了實際工作中存在的轉換問題，還告訴大家含稅所得的計算、解繳原則，已經釋放了很大善意。大家應該學會聽玄歌而知雅意。
附：非居民各種情況下稅款計算說明：（可收藏）
例如：境外公司在試點地區為某納稅人提供咨詢服務，合同總金額100萬元，以接受方為增值稅扣繳義務人，則接受方應當扣繳的稅額計算如下（假設企業所得稅率10%；增值稅率6%，城建稅7%、教育費附加3%、北京地方教育附加3%，附加稅費合計為增值稅稅額的12%。注：其他省市附加稅費率合計可能不是12%）：
情況一非居民繳所得稅、繳增值稅，稅款全部由非居民承擔
不含增值稅的所得=100/（1+6%）=94.34萬
應扣繳所得稅=94.34萬*10%=9.43萬
應扣繳增值稅=100萬/（1+6%）×6%=5.66萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=5.66*12%=0.68萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”（含稅所得）=100萬
稅后實際支付=100萬-9.43萬-5.66萬-0.68萬=84.23萬
情況二非居民繳所得稅、繳增值稅，稅款全部由中方承擔
含稅所得額=100萬/（1-10%-6%*12%）=112.01萬
應扣繳所得稅=112.01萬*10%=11.2萬
應扣繳增值稅=112.01萬×6%=6.72萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=6.72*12%=0.81萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”
=100+11.2+6.72+0.81=118.73萬
稅后實際支付=118.73萬-11.2萬-6.72萬-0.81萬=100萬
情況三非居民不繳所得稅，繳增值稅，稅款全部由非居民承擔
應扣繳增值稅=100萬/（1+6%）×6%=5.66萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=5.66*12%=0.68萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”（含稅所得）=100萬
稅后實際支付=100-5.66-0.68=93.66萬
情況四非居民不繳所得稅，繳增值稅，稅款全部由中方承擔
含稅所得額=100萬/（1-6%*12%）=100.73萬
應扣繳增值稅=100.73萬×6%=6.04萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=6.04*12%=0.73萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”
=100+6.04+0.73=106.77萬
稅后實際支付=106.77萬-6.04萬-0.73萬=100萬
情況五非居民繳所得稅、增值稅，所得稅由非居民承擔、增值稅由中方承擔
含稅所得=100萬/（1-6%*12%）=100.73萬
應扣繳所得稅=100.73萬*10%=10.07萬
應扣繳增值稅=100.73萬×6%=6.04萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=6.04*12%=0.72萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”=100/（1-6%*12%）*(1+6%)=106.77萬
稅后實際支付=106.77萬-10.07萬-6.04萬-0.72萬=89.94萬
情況六非居民繳所得稅、增值稅，所得稅由中方承擔、增值稅由非居民承擔
含稅所得=100萬/（1+6%-10%）=104.17萬
應扣繳所得稅=104.17萬*10%=10.42萬
應扣繳增值稅=104.17萬×6%=6.25萬元
應扣繳城建稅、教育費附加、地方教育附加=6.25*12%=0.75萬
“合同總金額”=100萬
“本次支付金額”=100+10.42=110.42
稅后實際支付=110.42萬-10.42萬-6.25萬-0.75萬=93萬
