“一帶一路”背景下增值稅管轄權的國際協調

來源：《武漢大學學報（哲學社會科學版）》2020年第3期

作者：任宛立

摘  要

增值稅管轄權的國際協調將成為“一帶一路”稅收合作協調的重心，其目標在于將增值稅管轄權歸于跨境商品或服務的消費地。增值稅管轄權的協調需要綜合運用稅收雙邊協調工具、多邊協調工具和稅收征管互助三種機制。中國與“一帶一路”沿線國家在增值稅管轄權方面存在較多難以協調的問題：已簽署的所得稅“避免雙重征稅協定”無法有效協調增值稅；《OECD增值稅指南》的協調功能十分有限；稅務機關之間的征管互助機制尚不健全。為此，中國應充分利用所得稅“避免雙重征稅協定”中的合作機制協調增值稅，積極簽署增值稅條約，完善稅收征管互助機制。

關鍵詞  增值稅管轄權；國際協調；“一帶一路”；稅收條約；稅收征管互助

中圖分類號 DF41      文獻標識碼 A 文章編號1672-7320(2020)03-0151-08

基金項目  國家社會科學基金重大項目（18ZDA100）

作者簡介 任宛立，法學博士，暨南大學法學院、知識產權學院講師，暨南大學政治學博士后流動站博士后；廣東 廣州 510632 。

 自2013年“一帶一路”倡議被提出以來，中國一直致力于與更多國家和地區建立合作聯通關系，先后和54個“一帶一路”沿線國家簽署稅收雙邊協定[1]，有關多邊條約有三部：《多邊稅收征管互助公約》《金融賬戶涉稅信息自動交換多邊主管當局間協議》和《實施稅收協定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉移的多邊公約》。2019年4月，包括中國在內的34個國家（地區）稅務部門共同簽署《“一帶一路”稅收征管合作機制諒解備忘錄》，正式建立“一帶一路”稅收征管合作機制[2]。稅收合作協調已成為中國推動經濟全球化的重要工具。

目前，無論是中國參與的稅收合作、簽署的稅收條約等協調實踐，還是學界對稅收管轄權分配的理論探索，大多集中在所得稅領域，對于增值稅管轄權沖突關注不足。為何中國與“一帶一路”沿線國家亟須協調增值稅管轄權沖突？中國和“一帶一路”沿線國家在協調增值稅管轄權沖突時面臨哪些障礙？中國又該如何應對？本文在提出增值稅管轄權國際協調的必要性和協調目標的基礎上，分析中國與“一帶一路”沿線國家增值稅協調的現狀，指出所應采用的增值稅協調機制，并提出相應的完善路徑。

一、增值稅管轄權國際協調的必要性及目標

增值稅管轄權國際協調不僅有助于推動“一帶一路”倡議的進一步發展，而且有助于保障走出去和引進來的企業的合法權益，維護國家稅收利益。增值稅管轄權國際協調的目的在于確保僅有“消費地”對跨境交易課征增值稅。

（一）增值稅管轄權國際協調的必要性

隨著中國與“一帶一路”國家之間貿易愈加頻繁，增值稅管轄權協調將成為“一帶一路”稅收合作協調的重心。2013-2018年，中國與“一帶一路”國家貿易總額超過6萬億美元[3]。稅收政策對于貿易互通影響深遠。在“一帶一路”沿線國家中，以增值稅為代表的商品稅收入比重高于所得稅收入比重，商品稅的地位更為突出[4]（P24-30）。增值稅管轄權協調問題對于納稅人和征稅國而言都意義深遠。從納稅人的角度出發，增值稅管轄權沖突可能導致跨境納稅人被重復征稅，違背稅收公平，阻礙企業“走出去”和“引進來”；從國家角度出發，增值稅管轄權沖突也可誘使納稅人利用稅制差異籌劃避稅，造成國家稅款流失。增值稅管轄權協調是“一帶一路”發展進程中無法回避的問題。

增值稅管轄權沖突必須通過國際協調解決。增值稅管轄權的歸屬并未在國際社會上達成共識。2005年，OECD在有關服務和無形資產消費稅的報告中提出，國際貿易產生增值稅管轄權沖突的主要原因有五項，即：（1）各國對于確定課稅地的基本原則缺乏共識；（2）各國對擬制消費地o等確定課稅地的核心概念缺乏統一解釋；（3）各國對于擬制消費地的適用順序缺乏共識；（4）各國缺乏退稅、免稅等免除雙重征稅的措施；（5）各國缺乏爭議解決機制[5]（P1150）。其中，只有因缺乏退免稅規定（第4項）造成的雙重征稅問題可借助國內法予以調整。有關認定增值稅課稅地的基本原則、核心概念和一般規則，各國均各行其是。稅制差異與爭議解決機制的缺失，無法僅借助各國國內法的調整實現國際層面的協調統一，必須通過稅收條約等雙（多）邊措施以及稅收征管互助等國際協調機制解決。

（二）增值稅管轄權國際協調的目標

增值稅管轄權協調之目標是確保跨境交易增值稅管轄權歸于消費地。這需要各國統一“消費地”的內涵和認定標準。增值稅管轄權應完全歸于消費地。其原因是：第一，消費地課稅符合增值稅作為消費稅的本質。增值稅是一種對最終消費課征的消費稅，借助抵扣制度將稅負轉嫁到最終消費者身上。根據稅收受益理論，消費稅的收入應歸于消費地。消費者通過購買商品和服務享受了消費地為交易實現所做出的貢獻，理應為消費地所提供的公共服務和產品支付對價——負擔稅款[6]（P18）。第二，消費地課稅有助于保護增值稅中性。當消費地課稅、生產地不課稅時，跨境商品和服務不會因為生產地增值稅稅負的差異，而在消費地呈現出不同的競爭力；消費者的決定也不會因不同生產地的稅負差異而扭曲。稅收中性得以保證。

即便大部分國家都認同消費地享有增值稅管轄權，還需要各國統一“消費地”的內涵和認定標準，增值稅管轄權協調問題才能得以解決。增值稅管轄權沖突產生的一個重要原因就是各國對“消費地”的理解不盡相同。消費者居住地、商品或服務的使用地、供應商所在地等認定標準皆可能成為各國法律中的“消費地”。因此，各國應統一“消費地”的認定標準，協調一般規則與核心概念，確保跨境交易不被兩個“消費地”同時主張增值稅管轄權。

 二、三種機制綜合作用下的增值稅管轄權國際協調

“一帶一路”倡議旨在建立各國共贏的國際合作平臺。維持稅收公平，加深稅收合作，是實現這一目的的基本要求。“稅法變革必須強調效率與公平，以保障制度的可持續。”[7]（P80-102）增值稅管轄權協調制度的構建，旨在統一“消費地”的認定與分配稅收利益，同時，兼顧效率與公平這兩大稅法基本原則。從立法和執法層面看，稅收管轄權的國際協調機制包括雙邊協調、多邊協調和征管互助。雙邊協調通常以稅收雙邊協定的形式出現；多邊協調形式可以是作為軟法的指令、指南，也可以是作為硬法的多邊條約。除了立法層面的協調以外，政府間的征管互助在落實現有立法協調、促進其他立法協調機制的構建方面發揮著重要作用。在實踐中，不同稅收協調手段在效率和公平方面功效有別。增值稅管轄權的協調應當綜合運用這三種協調機制。

（一）稅收雙邊協定能有效緩和增值稅管轄權沖突

雙邊協定除了約定稅收收入分配規則，通常還會約定締約雙方針對稅收協定內容進行溝通的途徑，構建稅收合作的通道。考慮到中國與“一帶一路”不同沿線國家之間的貿易結構、核心產業、資本流動狀況皆不相同，中國和沿線國家可通過增值稅雙邊協定約定“消費地”的內涵與認定標準，構建起增值稅雙邊協調機制，防范雙重征稅，形成符合兩國發展目標的稅收政策。增值稅雙邊協調不僅可借助專門的增值稅雙邊協定，也可利用現有所得稅雙邊協定中的合作機制。所得稅“避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定”（下文簡稱“避免雙重征稅協定”）中的稅收合作協調機制無論在協調方法和內容上都未局限于所得稅領域，完全可用于增值稅合作。

稅收雙邊協定的特點在于：效率性有余，公平性不足。相比于其他稅收協調手段，稅收雙邊協定體現出更高的效率性。這是稅收雙邊條約迅猛發展的重要原因之一。締約雙方只要就稅收利益和稅收權力的分配方式形成共識，即可簽署稅收雙邊協定。并且，稅收雙邊協定可根據締約雙方的經濟狀況、貿易結構、交流渠道、政治關系等因素作出靈活的調整，契合締約雙方的實際需求。然而，稅收雙邊協定的公平性只限于締約國雙方的納稅人之間。稅收雙邊協定的主要目的是消除締約國之間的雙重征稅，以及防止偷漏稅。增值稅雙邊條約可確保跨境納稅人的跨境交易與境內納稅人的境內交易一樣，僅在消費國承擔稅負，進而保證締約國跨境納稅人和締約國境內納稅人之間的稅收公平。這種稅收公平是有局限性的，僅在締約雙方存在；對于未簽署雙邊協定的國家中從事跨境交易的增值稅納稅人而言，稅收公平就難以保證。中國與“一帶一路”沿線國家若尋求更大范圍內的稅收公平，可寄托于稅收多邊協調。

（二）稅收多邊協調可最大范圍實現稅收公平

雙邊協定固然可以有效協調兩國之間的增值稅管轄權沖突，但如果中國與“一帶一路”沿線各國之間的稅收雙邊協定難以統一，整個區域內因稅制差異導致的增值稅管轄權沖突還是無法解決。稅收多邊協調的優越性在于，其可更有針對性地消除目前增值稅管轄權沖突產生的誘因。在國際社會基本認同跨境商品和服務應由消費地主張增值稅管轄權的前提下，其沖突產生的原因是各國立法對“消費地”的理解不同。稅收多邊協調基于國際共識形成一致條款后，能夠協調因行政和司法解釋差異造成的分歧，從而解決沖突[8]（P301-308）。《OECD增值稅指南》（OECD VAT/GST Guidelines）目前的作用是通過其自身影響力促使不同國家的增值稅制度吸收共識性規則，縮小各國增值稅制度的差異。稅收多邊協調可采用多邊條約的形式，將《OECD增值稅指南》中有關“消費地”認定的規定轉化為具有約束力的一般規則，統一核心概念，協調稅法解釋，確保更大范圍的稅收公平。所以，增值稅多邊條約的簽署是構建“一帶一路”增值稅協調機制的長期目標。

稅收多邊協調更難實現，多邊條約需要在更大范圍內形成共識，更大程度地協調稅制差異。這意味著各國都不得不放棄一部分稅收利益。所以，其效率有所欠缺。為了更快地實現“一帶一路”稅收多邊協調，中國與“一帶一路”沿線國家可先建立稅收征管互助機制。

（三）征管互助機制能直接解決增值稅法執行中的沖突

相比于立法層面的稅收協調，征管互助只需要在政府之間建立溝通渠道，加強國別間的信息交流。這是打擊納稅人利用稅制差異偷逃稅的有效手段。稅收信息的交流互通、稅收征管的互相協助，可消除稅務機關就跨境交易所面臨的信息不對稱，使稅務機關可更準確地核定納稅義務，從執法層面減少稅款的流失。除此之外，作為稅收征管互助機制主要組成部分的預先裁定交換機制和信息自動交換機制，可促進不同稅收轄區之間逐步建立起共同的話語體系，推動實體法的協調，甚至促成稅收多邊條約的簽署。這在稅收條約發展史上亦有跡可循。1971年，北歐國家簽署了一部稅收征管互助多邊條約。該條約的成功簽署促使了北歐國家進一步探索稅收立法協調的空間。1983年，北歐國家成功締結了避免雙重征稅的多邊條約[8]（P301-308）。目前，中國與“一帶一路”沿線國家已著手加強稅務機關之間的交流合作，并建立了“一帶一路”稅收征管合作機制。這不僅有助于加深稅收執法層面的相互溝通，提高增值稅協調的效率；還可促進增值稅共識性規則的形成，為增值稅多邊立法協調奠定基礎。

中國與“一帶一路”沿線國家的增值稅管轄權協調應綜合三種協調機制，使其取長補短，最大程度地實現稅收公平和稅收效率。但目前，中國與“一帶一路”國家之間這三種協調機制均存在不同的問題，難以解決彼此間的增值稅管轄權沖突。

 三、“一帶一路”增值稅管轄權協調中存在的問題

中國和“一帶一路”沿線國家之間缺乏協調增值稅管轄權沖突的雙邊機制，《OECD增值稅指南》的協調作用也十分有限，國家間征管互助機制尚不健全，因此，“一帶一路”增值稅管轄權沖突難以協調。

（一）缺乏協調增值稅管轄權沖突的雙邊機制

增值稅管轄權沖突的雙邊協調手段有兩種：其一，各國將所得稅“避免雙重征稅協定”的協調手段擴展至增值稅領域；其二，各國簽署專門的增值稅雙邊條約。但中國與“一帶一路”沿線國家之間的第一種協調機制未真正發揮作用，第二種協調機制尚未建立。

所得稅“避免雙重征稅協定”中的協調手段可以擴展適用于增值稅協調。《OECD所得稅范本》[9]作為世界上大多數“避免雙重征稅協定”的參照藍本，具有無可取代的地位，其內容的調整與變更也直接反映稅收條約的發展趨勢[10]（P25-31）。自2003年的修訂起，《OECD所得稅范本》在“特別規定”條款中列舉了“相互協商程序”“信息交換”“稅收征收協助”三種協調手段，并規定這三條的適用范圍不限于協定適用的稅種，可擴展到包括增值稅在內其他稅種的協調。“相互協商程序”條款規定，締約國一方稅務機關可依納稅人申請同另一方稅務機關協調解決個案案情；“信息交換”條款允許締約國雙方交換與協定規定或國內稅收法律相關的信息；“稅收征收協助”條款規定，締約國一方稅務機關可就其應收稅款向另一方稅務機關尋求征管協助[11]（P40-43）。

中國與“一帶一路”沿線國家所得稅“避免雙重征稅協定”約定的相互協商程序難以協調增值稅爭議。首先，“避免雙重征稅協定”約定的相互協商程序條款并未賦予納稅人啟動協商的主體地位。根據《稅收協定相互協商程序實施辦法》規定，對于超出稅收協定適用范圍造成雙重征稅后果的事項，雖然納稅人可以提出申請，但最終相互協商程序的啟動必須經中國主管當局和締約對方主管當局同意。即，納稅人并無權利決定發起締約國雙方主管當局之間的相互協商程序。從相互協商程序的實踐情形看，它在保護跨國納稅人利益方面具有的作用仍然十分有限[12]（P49-54）。其次，相互協商程序缺乏強制仲裁程序的支持，難以發揮其協調作用。相互協商程序有一定的局限性：一是解決爭議的時間過長，平均耗時18.93個月，中國和“一帶一路”沿線國家開展相互協商程序最長耗時5年；二是結案率較低，相比于英美等國30%的結案率，中國結案率低于15%；三是解決爭議程序不透明，納稅人參與程度較低[13]（P62-69）。所以，相互協商程序很難徹底消除企業面臨的稅收阻礙。為彌補相互協商程序的不足，2008年修訂的《OECD所得稅范本》將強制仲裁機制作為相互協商程序的補充程序，推薦給各簽約國。根據《OECD所得稅范本》第25條，若雙方主管機關在納稅人提交案情兩年內無法就案情的解決方案達成一致，該案件可以在納稅人的書面申請下接受仲裁。強制仲裁機制可確保相互協商機制最終解決稅收爭議。同時，該程序賦予納稅人請求啟動仲裁程序和決定是否接受仲裁裁決的權利，提高了納稅人在爭議解決機制中的參與度。然而，中國與“一帶一路”沿線國家簽訂的稅收條約，無一采用強制仲裁程序。

信息交換和稅收征收協助亦未被中國與“一帶一路”沿線國家“避免雙重征稅協定”盡數吸收。2005年后，中國與“一帶一路”沿線國家簽署的11部“避免雙重征稅協定”o[1]中，3部“避免雙重征稅協定”不允許信息交換條款適用于除所得稅和財產稅之外的其他稅種o。增值稅信息交換對于中國和部分“一帶一路”沿線國家而言缺乏法律依據，無法在實踐中實現。不僅如此，這11部“避免雙重征稅協定”均未采納稅收征收協助條款。中國和這些沿線國家無法進行稅款追繳方面的相互協助。

（二）《OECD增值稅指南》的作用有限

對于“一帶一路”增值稅管轄權沖突，《OECD增值稅指南》的協調作用十分有限。《OECD增值稅指南》是唯一在國際層面具有普遍影響力的增值稅協調多邊工具。它發揮作用的方式有兩種：一是作為參照范本，指導各國增值稅條約的簽署。由于中國和“一帶一路”沿線國家間并未簽署任何增值稅條約，因此《OECD增值稅指南》的指導作用無法發揮。第二種方式是，該指南通過自身影響力促使各國按照指南內容主動修改國內法，從而縮小各國增值稅制度之間的差異。在OECD成員國層面獲得認可的《OECD增值稅指南》，對于其他非OECD成員國而言已形成一種壓力，可促使非OECD成員采納類似的規定。在國際社會上已產生相當影響力的《OECD所得稅范本》正是如此[14]（P317-376）。軟法只有和具有約束力的國際法原則與規范之間相互結合與支撐，才可借助既有國際原則與規范獲得一種“協同”的效力[15]（P1271-1290）。但是無論是中國，還是“一帶一路”沿線國家，并未有意識地共同吸收《OECD增值稅指南》的規則。即便中國和“一帶一路”沿線國家在增值稅改革中作出一些符合國際趨勢的調整，由于國家間不存在增值稅立法層面的溝通，這些調整也無法實現國家間協調增值稅規則的目的，反而可能造成新的沖突。多邊協調機制的缺失也導致爭議解決機制落空。如果規則本身不具約束力，有關規則的解釋亦存在差異，爭議解決機制的價值也會受到懷疑[16]（P157）。

（三）國家間稅收征管互助機制尚不健全

在雙邊和多邊協調手段難以協調增值稅的情況下，稅收征管機關的合作協調機制也可發揮協調作用。預先裁定交換機制和信息交換機制是各國稅收征管互助的重要方式。中國尚未實施預先裁定制度，無法就預先裁定與他國進行交換。中國在自動信息交換方面與“一帶一路”沿線國家的溝通嚴重不足，稅收增值稅征管互助機制尚不健全。

由于預先裁定制度在中國和“一帶一路”沿線國家稅制中的采用度不高，預先裁定交換無法實現。預先裁定指稅務機關向納稅人提供的關于未來交易稅法屬性的建議、信息或陳述，具有法律上的約束力[17]（P63-67）。它并非一項爭議解決機制，屬于爭議預防機制。稅基侵蝕和利潤轉移（下文簡稱BEPS）第5項行動計劃提出，各國就特定裁定實行強制性自發情報交換，可有效預防因稅務機關處理差異導致的雙重不征稅現象。稅收預先裁定制度在成熟稅制中的應用十分廣泛。根據OECD 2015年的報告，在34個成員國中，有33個采用了這一制度；在另外選取的22個非OECD成員國或地區中，有19個采用了該制度[18]（P120-132，179）。但在“一帶一路”65個沿線國家中，僅有12國采用了預先裁定制度[19]（P10）。中國并未建立稅收預先裁定制度。雖然2015年《稅收征收管理法修訂草案（征求意見稿）》（下文稱“征求意見稿”）中提出“稅務機關應建立納稅人適用稅法的預先裁定制度”，但該制度最后未出現在修正后《稅收征收管理法》之中。預先裁定制度的缺失減損了中國和“一帶一路”沿線國家的稅收制度的透明性和明確性，增加了跨境納稅人的風險，不利于稅務機關的信息采集，也使中國無法參與國際信息交換。

雖然中國和部分“一帶一路”沿線國家承諾參與金融賬戶涉稅信息和國別報告的自動交換，但彼此間合作程度嚴重不足。稅收轄區間的金融賬戶涉稅信息自動交換是OECD受G20委托發布的用于加強各個轄區國際稅收協作、打擊跨境逃避稅的有力工具。根據該制度，金融賬戶涉稅信息將通過簽約國的稅收主管部門在不同國家間交換[20]。國別報告指跨國公司每年向其經營所在轄區申報國別報告。

涵蓋了收入、所得稅利潤、已繳納的企業所得稅、雇員等信息的國別報告，在參與國的稅收主管部門之間可自動交換[21]（P3-5）。信息自動交換機制是為了提高跨國交易的透明度，協助各國防范稅收流失和稅基侵蝕。“一帶一路”沿線國家中，有25個國家簽署了《金融賬戶涉稅信息自動交換的多邊主管當局間協議》，19個國家簽署了《關于國別報告信息交換的多邊主管稅務機關協議》。然而，簽署協議并不意味著簽約國之間必然可展開信息交換，除非兩國均將對方列入交換伙伴國名單。截至2020年2月，中國與20個“一帶一路”沿線國家建立了金融賬戶涉稅信息的雙邊交換關系[22]，與15個沿線國家建立國別報告的雙邊交換關系[23]。由此可見，中國與“一帶一路”沿線國家的自動信息交換程度并不高。

 四、推動“一帶一路”增值稅管轄權協調的路徑

中國推動“一帶一路”增值稅管轄權協調和合作的路徑可從以下方面展開：充分利用現有稅收協定的協調增值稅作用，積極談簽增值稅條約，發展現有的稅收合作協調機制。

（一）充分利用現有的雙邊協定協調增值稅

截至2020年2月，中國已與54個“一帶一路”沿線國家締結所得稅雙邊協定。這些雙邊協定共同組成了一個國際稅收網絡。如果充分利用該網絡，增值稅管轄權協調不僅可享所得稅“避免雙重征稅協定”得天獨厚的規模優勢，而且可在技術與信息平臺與所得稅共享其他資源，大大節省自成一體所需的時間與資金成本。首先，“相互協商程序”應被適用于增值稅協調。為落實“避免雙重征稅協定”中相互協商程序協調增值稅的規定，中國應通過國內法的轉化賦予納稅人啟動協商程序的主體地位，并在與“一帶一路”沿線國家簽署的“避免雙重征稅協定”中盡可能吸收強制仲裁程序。如果納稅人啟動協商程序的主體地位經國內法確定，那么納稅人有權針對其增值稅雙重征稅問題要求啟動相互協商程序。這有助于切實解決跨境納稅人在個案中遇到的稅收問題，全面保障其權益，增強相互協商程序的可適用性。當然，相互協商程序作用的發揮還有賴于其克服自身的不足。為此，中國可吸收強制仲裁程序作為相互協商程序的補充，提高爭議解決機制的效率。這不僅有助于消除雙重征稅，也有助于為企業“引進來”和“走出去”創造良好的國際稅收法制環境[24]（P68-72）。

其次，中國應在與“一帶一路”沿線國家簽署的“避免雙重征稅協定”中進一步吸收稅收征收協助與信息交換條款，確保這些條款可適用于其他稅種協調。鑒于協調增值稅問題畢竟不是簽署所得稅協定的主要目的，中國可將這類條款轉化為國內法，制定詳細的操作指南。這有助于增值稅納稅人直接適用法律，解決稅收協定在中國適用困難的問題。

（二）積極談簽增值稅條約

增值稅條約是硬法，對簽約國具有約束力，還可支撐稅收爭議解決機制，是彌補《OECD增值稅指南》不足的理想形式。增值稅條約的談簽可以分兩步：第一，中國應縮小國內法與國際社會共識性規則的差異。締結增值稅條約的前提是在增值稅領域存在國際共識。只有稅收制度在立法層面趨同后，各國才可能在協商增值稅條約的過程中以更低的成本取得更多的共識。《OECD增值稅指南》為各國調整增值稅制度提供了最佳藍本。中國在核心概念或規則上適當吸取《OECD增值稅指南》的建議，明確認定消費地，為日后稅收條約的簽署減少障礙。第二，中國應發展和簽署與“一帶一路”沿線國家的雙邊條約和多邊條約，逐步構建稅收網絡。除了雙邊條約外，國家同時還應推動增值稅多邊條約的簽署。不論是在所得稅還是增值稅領域，多邊條約都將是未來國際稅收協調的主要趨勢。盡管多邊條約更不易達成，但在實際解決國際稅收管轄權沖突方面其成效要顯著得多[25]（P57-64）。中國可以《稅收征管互助公約》為基礎，與其他締約國進一步探索以多邊條約消除雙重征稅與雙重不征稅的空間。

（三）發展稅收合作協調機制

發展現有稅收合作協調機制意味著中國應積極構建稅收預先裁定制度，并將預先裁定制度和信息交換制度用于增值稅管轄權協調。

中國應構建預先裁定制度，明確其適用范圍，并適時落實BEPS行動計劃關于自發交換裁定信息的建議。為了提高稅法的明確性，加強稅務機關與納稅人的溝通和降低納稅人的稅務風險，中國應構建預先裁定制度。該制度不應局限于《征求意見稿》中“難以直接適用稅法制度進行核算和計稅”這一狹窄的裁定范圍，而應允許納稅人對于稅法用語含義、具體事件如何適用稅法等疑問提出裁定申請，最好就裁定范圍采取“反面列舉”的模式[18]（P120-132，179），盡可能覆蓋全部稅種。實踐中，歐盟15個國家已嘗試將預先裁定制度適用于增值稅協調[16]（P150）。除此之外，中國還可根據《OECD增值稅指南》的建議，與其他國家就《OECD增值稅指南》的內容作出一致解釋，并通過各國稅務機關裁定的途徑將該解釋傳達給納稅人，以實現從立法到執法層面的協調統一[26]。對于已經形成的裁定，中國可適時吸收BEPS的建議，與“一帶一路”沿線國家啟動自發交換，進一步降低跨境納稅人的風險。

中國應加強與“一帶一路”沿線國家間的自動信息交換，并將自動交換體系擴大適用至增值稅協調。自動信息交換制度所傳遞的有關企業運營情況與金融賬戶信息的內容，和所構建起的自動信息交換網絡，均可為增值稅管轄權協調所用。歐盟已率先在增值稅領域啟用了信息交換制度。根據其“迷你一站式方案”（mini one-stop shop），在歐盟境內向消費者提供電信、廣播與電子服務的非歐盟居民企業只需在一個歐盟成員國進行增值稅登記，便可就該企業在歐盟境內的所有交易繳納增值稅。2015年，選擇該方案的供應商的季度收入信息可以在歐盟范圍內自動交換[27]（P186-195）。中國已與“一帶一路”沿線國家建立起“一帶一路”征管互助機制，為信息自動交換和預先裁定交換打下了制度基礎。

參考文獻

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