稅收協(xié)定服務“一帶一路”建設的思考與建議

作者：曹琦歡  作者單位：國家稅務總局國際稅務司

內(nèi)容摘要：

稅收協(xié)定在服務“一帶一路”建設中發(fā)揮著基礎性作用。本文基于共建“一帶一路”的特點，從稅收協(xié)定在服務“一帶一路”建設中需平衡的三方面關系入手，提出了更新完善協(xié)定網(wǎng)絡、提高爭議解決效率和研究“一帶一路”協(xié)定范本等建議。中圖分類號：F812.42文獻標識碼：A文章編號：2095-6126（2020）04-0064-03

關鍵詞：稅收協(xié)定、“一帶一路”建設 

2013年，習近平總書記在哈薩克斯坦和印度尼西亞先后提出共建“絲綢之路經(jīng)濟帶”和“21世紀海上絲綢之路”，向全世界發(fā)出了共建“一帶一路”的重大倡議。經(jīng)過夯基壘臺、立柱架梁的六年，“一帶一路”建設逐漸走深走實，成為推動構建人類命運共同體的重要實踐平臺。

隨著共建“一帶一路”進入高質(zhì)量發(fā)展階段，作為“一帶一路”國家（含地區(qū)，下同）營商環(huán)境的重要組成部分，稅收在服務“一帶一路”建設中的作用和影響日益加深。稅收協(xié)定是主權國家間達成并受國際法約束的國際協(xié)議，能夠避免和消除跨境納稅人重復征稅、降低納稅人在東道國的稅收負擔、提供稅收確定性、便利納稅人跨境投資，在稅收服務“一帶一路”建設中發(fā)揮著基礎性作用。

一、關于稅收協(xié)定服務“一帶一路”建設的有關考慮

（一）共建“一帶一路”的特點發(fā)揮好稅收協(xié)定在服務“一帶一路”建設中的作用，首先要契合共建“一帶一路”國家的特點和實際情況。

一是從共建范圍看。截至2020年1月底，中國已與138個國家和30個國際組織簽署200份“一帶一路”合作文件1，其中既有發(fā)展中國家，也有發(fā)達國家。從中國對“一帶一路”國家投資存量情況看，截至2017年年底，前十位的國家分別為：新加坡、俄羅斯、印度尼西亞、哈薩克斯坦、老撾、巴基斯坦、緬甸、柬埔寨、阿聯(lián)酋和泰國2。

二是從稅收環(huán)境看?！耙粠б宦贰毖鼐€國家多為發(fā)展中國家和新興經(jīng)濟體，經(jīng)濟增長具有巨大潛力。這些國家發(fā)展差異較大，比較優(yōu)勢各異，資源稟賦不同，但受制于經(jīng)濟發(fā)展水平，稅收法治程度不高，征管程序較為復雜，體制機制差異性大。

三是從投資方式看?！耙粠б宦贰苯ㄔO以政策溝通、設施聯(lián)通、貿(mào)易暢通、資金融通、民心相通為重點，以國際產(chǎn)能合作、周邊基礎設施互聯(lián)互通為支柱，以中巴經(jīng)濟走廊、境外經(jīng)貿(mào)合作區(qū)等區(qū)域合作項目為先導。我國對外投資主要以基礎設施建設項目為主，這些項目建設周期長、資金投入大、不確定性和風險較高。

（二）稅收協(xié)定服務“一帶一路”的有關考量

截至2020年1月底，我國稅收協(xié)定（含內(nèi)地與香港、澳門兩個特別行政區(qū)簽署的稅收安排，大陸與臺灣簽署的稅收協(xié)議）網(wǎng)絡已覆蓋包含54個“一帶一路”沿線國家在內(nèi)的111個國家和地區(qū)，稅收協(xié)定數(shù)量排名全球第四,基本覆蓋了“一帶一路”沿線國家?；诠步ā耙粠б宦贰钡奶攸c，稅收協(xié)定在服務“一帶一路”建設中還需平衡好以下三方面關系：

一是鼓勵對外投資與吸引外資的關系。稅收協(xié)定通過劃分來源國與居民國征稅權的方式來解決跨境投資雙重征稅問題。一個開放的國家一般會面臨大量雙向投資，從居民國視角，由于限制稅率而減少的財政收入，可以在適用資本輸出中性的前提下，通過對本國居民境外所得征稅予以彌補。但從一國的角度來看，由于投資情況不同，所處的立場也會發(fā)生變化。稅收協(xié)定同時作用于兩國雙向投資，通過有關條款的設定，如常設機構、稅收饒讓、限制來源國征稅權等，會產(chǎn)生不同影響。因此，需要結合特定所得類型雙向投資情況，明確自身立場，設計有關條款，突出政策導向，更好達到服務“一帶一路”建設與維護國家稅收權益間的平衡，同時也要防范可能發(fā)生的雙重不征稅或避稅行為。

二是遵循國際規(guī)則與契合“一帶一路”實際的關系。目前，各國簽署的雙邊稅收協(xié)定主要基于經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）和聯(lián)合國（UN）稅收協(xié)定范本。盡管UN協(xié)定范本一定程度上反映了發(fā)展中國家訴求，但與“一帶一路”國家實際需求還有偏差。“一帶一路”國家既面臨著如何共享經(jīng)濟發(fā)展成果、獲得合理稅收份額的機遇，也面臨著如何應對數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展與調(diào)整等一系列國際稅收改革的重大課題。這些都為“一帶一路”國家凝聚共識、提出觀點創(chuàng)造了空間和前提。在充分尊重現(xiàn)有國際稅收規(guī)則的基礎上，提出“一帶一路”國家關于完善稅收協(xié)定的改進方案，建立更加緊密的國際合作關系，并通過雙邊或多邊安排等方式予以固化，有助于推動建立國際稅收新秩序，更好補充和完善現(xiàn)有國際稅收規(guī)則體系。

三是有限稅收管理服務資源與滿足納稅人需求的關系。隨著跨境投資項目和金額的增加，由于經(jīng)濟發(fā)展、稅收法治、征管能力、體制機制等方面的差異和限制，跨國企業(yè)在“一帶一路”國家面臨的稅收爭議時有發(fā)生，矛盾日益突顯。在資源有限的前提下，如何通過有效機制充分保障和發(fā)揮稅收管理服務資源的最大效用，以滿足納稅人普遍和共性需求？如何落實好稅收協(xié)定，在維護國家稅收權益、實現(xiàn)稅源管理的同時，進一步簡化稅收征管程序，減輕納稅人遵從負擔，提高稅收透明度，共同營造良好的稅收環(huán)境？這些問題都將成為擺在各國稅務機關面前的重要課題。二、關于稅收協(xié)定服務“一帶一路”建設的若干建議

為更好發(fā)揮稅收協(xié)定在服務“一帶一路”建設中的重要作用，結合“一帶一路”國家實際和中國對外投資現(xiàn)狀，基于上述有關政策考量，筆者提出以下建議：

（一）更新完善協(xié)定網(wǎng)絡

1.擴大協(xié)定網(wǎng)絡。進一步擴展與“一帶一路”國家稅收協(xié)定網(wǎng)絡，將共建“一帶一路”國家和我國產(chǎn)能合作國家作為重點，積極推進協(xié)定談簽工作，力爭全面覆蓋共建“一帶一路”參與國家。

2.落實《實施稅收協(xié)定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）的多邊公約》（以下簡稱《多邊公約》）。目前，我國已經(jīng)簽署《多邊公約》，并采納了第4條（雙重居民實體）、第6條（被涵蓋稅收協(xié)定的目的）、第7條（防止協(xié)定濫用）、第8條（享受股息低檔稅率的條件）、第16條（相互協(xié)商程序）和第17條（相應調(diào)整）等有關條款，待《多邊公約》生效后將會一攬子修訂有關稅收協(xié)定。稅務部門要梳理涉及協(xié)定范圍，根據(jù)雙邊投資情況及“一帶一路”特點，評估《多邊公約》落地對跨境納稅人和“一帶一路”國家稅收環(huán)境的影響；加大對《多邊公約》宣傳和解讀力度，幫助納稅人盡快熟悉政策；增強各國對政策理解和執(zhí)行的一致性，讓納稅人充分準備并適應《多邊公約》帶來的調(diào)整。

3.更新協(xié)定（協(xié)議）條款。基于我國與對方國家雙向投資情況及跨境納稅人有關訴求，研究并適時更新修訂稅收協(xié)定有關條款。一是適當調(diào)整股息、利息、特許權使用費等消極所得限制稅率，可考慮適當讓渡部分稅收管轄權，維護來源國稅收利益，以促進“一帶一路”國家共享經(jīng)濟發(fā)展成果；簡化受益所有人判定標準，增加安全港規(guī)則，降低遵從成本。二是放寬常設機構認定標準，對構成常設機構場所條件適當放寬、時間適當延長，給予居民國在項目投資選擇時更大的自主性和便利性；統(tǒng)一各國對于常設機構利潤歸屬的原則和方法，提高確定性。三是研究擴大稅收饒讓條款的范圍，對于重點項目的重點合作國家，可以考慮在一定時期內(nèi)將對方國家給予的稅收優(yōu)惠納入我國稅收抵免范圍。四是密切跟進OECD對數(shù)字經(jīng)濟征稅問題的研究進程，推動國際社會盡快達成共識，通過修改稅收協(xié)定常設機構或營業(yè)利潤等條款，積極協(xié)調(diào)各國之間征稅權分配。此外，要規(guī)范稅收協(xié)定條款解釋，確保稅收協(xié)定政策執(zhí)行統(tǒng)一。

4.簡化執(zhí)行程序。通過經(jīng)驗推廣、培訓等措施，幫助各國進一步規(guī)范并簡化稅收協(xié)定征管程序，減少報表資料報送，提高稅務行政效率，在重大項目推行預約定價等服務舉措，為參與“一帶一路”建設的跨國企業(yè)提供公平、高效的稅收環(huán)境。

（二）提高爭議解決效率

1.發(fā)揮多邊合作平臺作用。發(fā)揮“一帶一路”稅收征管合作機制（由相關國家稅務部門于第一屆“一帶一路”稅收征管合作論壇期間共同發(fā)起建立，以下簡稱“合作機制”）作用，落實好《烏鎮(zhèn)行動計劃（2019—2021）》提出的舉措；充分發(fā)揮加快稅收爭議解決工作組作用，由合作機制秘書處統(tǒng)籌研究“一帶一路”國家涉及跨境投資爭議解決的問題及建議，為納稅人提供多種有效的稅收爭議解決途徑；各國可共同分階段采取措施，包括建立清晰的國內(nèi)征管程序、配備專職人員加強相互協(xié)商工作、建立快速反應機制等，切實減少涉稅爭議發(fā)生，提高爭議解決效率。

2.共同提高協(xié)商效率。通過“一帶一路”稅收征管能力促進聯(lián)盟（合作機制組成部分之一）提供培訓和研討，介紹各國稅制及法治環(huán)境情況，分享提高爭議解決效率的最佳實踐，也可拓展至轉(zhuǎn)讓定價、情報交換等方面，幫助發(fā)展中國家和低收入國家提高稅收征管能力和協(xié)商效率；推行優(yōu)化稅收營商環(huán)境的理念和做法，凝聚各方共識、傳遞共同價值，就共性問題尋求在“一帶一路”框架下行之有效的解決方案。

3.適時引入仲裁機制。研究引入強制仲裁機制的必要性及可行性，作為相互協(xié)商機制的補充，提高爭議解決的強制力和約束力。

（三）研究“一帶一路”協(xié)定范本

加強同OECD、UN、國際貨幣基金組織（IMF）等國際組織合作對接，結合現(xiàn)有國際稅收規(guī)則的深刻變革，基于“一帶一路”國家特點，依托合作機制整合各方資源和力量，研究“一帶一路”國家稅收協(xié)定范本或?qū)Σ糠謼l款有針對性地提出“一帶一路”國家的立場和建議，提高“一帶一路”國家稅收話語權，為全球稅收治理體系提供新的方案，推動國際規(guī)則更好服務于“一帶一路”建設、服務經(jīng)濟社會發(fā)展。