預(yù)約定價安排的風(fēng)險與應(yīng)對

預(yù)約定價安排（以下可以簡稱“APA”）是企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)就其未來3-5年關(guān)聯(lián)交易的定價原則和計算方法達(dá)成的契約，是提高關(guān)聯(lián)交易稅收確定性的稅制設(shè)計，是促進(jìn)跨國企業(yè)納稅遵從的良性手段。因為預(yù)約定價可以有效消除關(guān)聯(lián)交易的稅收不確定性，所以，長期以來很少有人從風(fēng)險的視角來關(guān)注預(yù)約定價。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于完善預(yù)約定價安排管理有關(guān)事項的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第64號，以下簡稱“公告”），筆者梳理并分享了預(yù)約定價安排可能存在的風(fēng)險，并提出了應(yīng)對辦法，以期稅企雙方在預(yù)約定價談簽、執(zhí)行過程中能全面管控風(fēng)險，充分發(fā)揮預(yù)約定價稅制的良性促進(jìn)作用。

一、談簽階段風(fēng)險

（一）談簽意向被拒絕的風(fēng)險

公告第六條第三款規(guī)定，對于在查企業(yè)（包括TP以及其他調(diào)查）、基礎(chǔ)遵從度差的企業(yè)（包括未按規(guī)定履行關(guān)聯(lián)申報和同期資料義務(wù)）、預(yù)備會談分歧大的企業(yè)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以拒絕企業(yè)提交談簽意向。

（二）正式申請被拒絕的風(fēng)險

公告第八條第二款規(guī)定，企業(yè)的申請草案不合理，或不提供有關(guān)資料，或不配合實(shí)地訪談的，預(yù)約定價正式申請將有被稅務(wù)機(jī)關(guān)拒絕的風(fēng)險。

（三）被暫停、終止的風(fēng)險

公告第十四條規(guī)定，企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方如果故意不提供、或者提供虛假或不完整的與談簽預(yù)約定價安排有關(guān)的必要資料，使預(yù)約定價安排難以達(dá)成一致的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以暫停或終止預(yù)約定價安排程序。

（四）無效的風(fēng)險

公告第十五條規(guī)定，沒有按照規(guī)定的權(quán)限和程序簽署預(yù)約定價安排，或者即使已經(jīng)簽訂了APA，但隨后稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)企業(yè)隱瞞事實(shí)的，應(yīng)當(dāng)認(rèn)定預(yù)約定價安排自始無效。

（五）簽署文本條款的風(fēng)險

公告提供了APA的文本樣本，主要包括APA的適用范圍（包括稅種范圍和關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來類型等）、適用期間、關(guān)鍵假設(shè)（一般包括企業(yè)的經(jīng)營情況、功能風(fēng)險、核算方法、外匯及進(jìn)出口政策、行業(yè)及經(jīng)濟(jì)環(huán)境等）、轉(zhuǎn)讓定價方法、年度報告、效力及續(xù)簽和爭議解決、保密義務(wù)和責(zé)任、生效及修訂與終止等，企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)正式簽訂APA的時候，如果這些條款的內(nèi)容不嚴(yán)謹(jǐn)，將會給后續(xù)的執(zhí)行遵從帶來風(fēng)險。

二、執(zhí)行階段風(fēng)險

（一）未報告的風(fēng)險

1. 未按時報送年度報告風(fēng)險。公告第十條第一款規(guī)定，預(yù)約定價安排執(zhí)行期間，企業(yè)應(yīng)當(dāng)完整保存有關(guān)的文件和資料，并應(yīng)在納稅年度終了后6個月內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報送年度報告。如果企業(yè)未履行報告義務(wù)或報告不真實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以終止APA的執(zhí)行。

2. 未報送實(shí)質(zhì)性變化風(fēng)險。公告第十條第三款規(guī)定，預(yù)約定價安排執(zhí)行期間，企業(yè)發(fā)生影響預(yù)約定價安排的實(shí)質(zhì)性變化，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生變化之日起30日內(nèi)書面報告主管稅務(wù)機(jī)關(guān)，并附送相關(guān)資料。由于非主觀原因而無法按期報告的，可以延期報告，但延長期限不得超過30日。如果企業(yè)未履行報告義務(wù)或報告不真實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以終止APA的執(zhí)行。

（二）未執(zhí)行的風(fēng)險

公告第十條第二款規(guī)定，預(yù)約定價安排執(zhí)行期間，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)每年監(jiān)控企業(yè)是否遵守預(yù)約定價安排條款及要求。如果企業(yè)未發(fā)生影響預(yù)約定價安排的實(shí)質(zhì)性變化，又不履行安排條款及要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以終止APA的執(zhí)行。

（三）超出四分位風(fēng)險

公告第十二條規(guī)定，預(yù)約定價安排采用四分位法確定價格或者利潤水平，在預(yù)約定價安排執(zhí)行期間，如果企業(yè)當(dāng)年實(shí)際經(jīng)營結(jié)果在四分位區(qū)間之外，將存在被稅務(wù)機(jī)關(guān)將實(shí)際經(jīng)營結(jié)果調(diào)整到四分位區(qū)間中位值的風(fēng)險。

（四）續(xù)簽申請不被受理風(fēng)險

1. 超期申請風(fēng)險。公告第十條規(guī)定，預(yù)約定價安排執(zhí)行期滿后自動失效。企業(yè)申請續(xù)簽的，應(yīng)當(dāng)在預(yù)約定價安排執(zhí)行期滿之日前90日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出續(xù)簽申請。如果未在規(guī)定期限提交申請，將會造成續(xù)簽申請不被受理的風(fēng)險。

2.低于中位值風(fēng)險。公告第十二條規(guī)定，預(yù)約定價安排執(zhí)行期滿，企業(yè)各年度經(jīng)營結(jié)果的加權(quán)平均值低于區(qū)間中位值，且未調(diào)整至中位值的，將會造成續(xù)簽申請不被受理的風(fēng)險。

三、安排外風(fēng)險

企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)簽訂預(yù)約定價安排，并不意味著能夠消除所有的稅收風(fēng)險。

（一）適用年度之外的風(fēng)險

公告第三條第三款規(guī)定預(yù)約定價安排的談簽不影響稅務(wù)機(jī)關(guān)對企業(yè)不適用預(yù)約定價安排的年度的特別納稅調(diào)查調(diào)整和監(jiān)控管理。對于稅企雙方約定適用年度以外期間的生產(chǎn)經(jīng)營，企業(yè)仍然存在轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險。

（二）適用范圍之外的關(guān)聯(lián)交易風(fēng)險

APA只適用于稅企雙方約定的適用范圍（稅種及關(guān)聯(lián)交易類型），對于適用范圍之外的其他關(guān)聯(lián)交易并不涵蓋在APA框架內(nèi)，企業(yè)仍然存在轉(zhuǎn)讓定價稅務(wù)風(fēng)險。

（三）非關(guān)聯(lián)交易的風(fēng)險

APA不適用于非關(guān)聯(lián)交易業(yè)務(wù)，如果企業(yè)的非關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)不規(guī)范，將會存在稽查等非轉(zhuǎn)讓定價稅收調(diào)查風(fēng)險。

四、風(fēng)險的應(yīng)對

（一）遵循獨(dú)立交易原則

在日常的關(guān)聯(lián)交易以及提交的《預(yù)約定價安排申請草案》中，企業(yè)需遵循獨(dú)立交易原則及在經(jīng)濟(jì)活動發(fā)生地和價值創(chuàng)造地征稅的原則，做到形式與實(shí)質(zhì)的統(tǒng)一，功能與風(fēng)險和收益相匹配。

（二）提高基礎(chǔ)遵從

合規(guī)、及時履行關(guān)聯(lián)申報、同期資料及舉證、年度報告等義務(wù)，積極配合稅務(wù)機(jī)關(guān)的磋商、訪談，最大限度爭取稅務(wù)機(jī)關(guān)的認(rèn)可。

（三）追溯調(diào)整

對于預(yù)約定價適用年度以前時期的關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)，如果與適用年度相同或者類似，在預(yù)約定價談簽時，企業(yè)可以申請按照APA的原則和方法予以追溯調(diào)整，從而消除以前年度的轉(zhuǎn)讓定價風(fēng)險。

（四）不低于中位值

約定采取四分位區(qū)間的，實(shí)際執(zhí)行應(yīng)不低于中位值水平，以消除可能存在的執(zhí)行爭議，并為續(xù)簽打下基礎(chǔ)。

（日期：2018年12月1日）