企業(yè)境外所得稅收抵免可自行選擇綜合抵免法或分國抵免法，但一經(jīng)選擇5年內(nèi)不得改變；同時抵免層級由三層擴(kuò)大至五層

TPPERSON按：稅收抵免是對納稅人來源于國內(nèi)外的全部所得或財產(chǎn)課征所得稅時允許以其在國外繳納的所得稅或財產(chǎn)稅稅款抵免應(yīng)納稅款的一種稅收優(yōu)惠方式，是解決國際間所得或財產(chǎn)重復(fù)課稅的一種措施。為了消除國際間重復(fù)征稅，促進(jìn)我國企業(yè)“走出去”，積極開拓國際市場，增強(qiáng)企業(yè)國際競爭力，我國2008年出臺的《企業(yè)所得稅法》第二十三條及第二十四條及《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十七條到第八十一條在借鑒國際通行做法的基礎(chǔ)上對我國企業(yè)來源于境外所得的稅收抵免進(jìn)行了規(guī)定。

稅收抵免的方法主要有限額抵免法、免稅法和扣除法等三種方式。免稅法對企業(yè)來源于境外的所得完全免稅，能夠較為徹底消除國際間重復(fù)征稅，但意味著企業(yè)所在國要放棄征稅權(quán)，不利于保護(hù)企業(yè)所在國的稅收利益，所以我國在2008年企業(yè)所得稅立法時并沒有考慮采用免稅法；扣除法是將企業(yè)來源于境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款作為一項費(fèi)用，可以在計算企業(yè)來源于境內(nèi)外的應(yīng)納稅所得額時予以扣除，這種方法雖然能夠保證企業(yè)所在國的稅收利益，但消除重復(fù)征稅的力度相對較小；而限額抵免法則是允許企業(yè)來源于境外的所得已在境外繳納的所得稅稅額在一定限度內(nèi)予以抵免，較好地兼顧了保護(hù)企業(yè)所在國稅收利益與消除國際間重復(fù)征稅的需要，既能保證企業(yè)所在國稅收利益不受過大損失，也有利于在較大程度上消除重復(fù)征稅的問題。因此，限額抵免法作為一種相對較優(yōu)的方法，也為許多國家所采用，2008年我國企業(yè)所得稅法立法時也在在綜合考慮各種抵免法優(yōu)劣的基礎(chǔ)上采用了限額抵免法，即：1、允許稅收抵免的所得稅稅額范圍限于居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得在境外已實際繳納的企業(yè)所得稅，以及非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，取得發(fā)生在中國境外但與該機(jī)構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的應(yīng)稅所得而在境外所實際繳納的企業(yè)所得稅；2、允許稅收抵免的所得稅抵免限額為可抵免應(yīng)納稅所得根據(jù)企業(yè)所得稅法計算出來的應(yīng)納稅額；3、稅收抵免的方式是從該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，超過抵免限額的部分，可以在以后5個年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。

同時，為消除公司間股息、紅利等權(quán)益性投資收益的經(jīng)濟(jì)性重復(fù)征稅，企業(yè)所得稅法也在借鑒國際慣例的基礎(chǔ)上對外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該股息紅利所得負(fù)擔(dān)的部分而可實行稅收抵免的問題進(jìn)行了規(guī)定，即：1、可抵免的對象限于居民企業(yè)從其直接或者間接控制的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于該項所得負(fù)擔(dān)的部分；2、抵免限額為股息、紅利等權(quán)益性投資收益按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定所應(yīng)繳納的所得稅。為了防止國家稅收利益的流失，這部分可抵免稅額有一個最高限制，即為股息、紅利等權(quán)益性投資收益按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定所應(yīng)繳納的所得稅，超過部分不得抵免，也不得往以后年度抵補(bǔ)。如：思邁特集團(tuán)從美國子公司分回的股息紅利100萬，該部分股息紅利在美國實際繳納的所得稅額為35萬元，則該部分股息紅利分回來后的抵免限額為100*25%=25萬。另外超過部分10萬元不得往以后年抵補(bǔ)。

同時《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十九條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十三條所稱5個年度，是指從企業(yè)取得的來源于中國境外的所得，已經(jīng)在中國境外繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額超過抵免限額的當(dāng)年的次年起連續(xù)5個納稅年度。第八十條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第二十四條所稱直接控制，是指居民企業(yè)直接持有外國企業(yè)20%以上股份。企業(yè)所得稅法第二十四條所稱間接控制，是指居民企業(yè)以間接持股方式持有外國企業(yè)20%以上股份，具體認(rèn)定辦法由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行制定。

而2009年12月25日出臺的《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》（財稅[2009]125號）第六條對抵免層次進(jìn)行了規(guī)定，即除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照實施條例第八十條規(guī)定由居民企業(yè)直接或者間接持有20%以上股份的外國企業(yè)，限于符合以下持股方式的三層外國企業(yè)：第一層：單一居民企業(yè)直接持有20%以上股份的外國企業(yè)；第二層：單一第一層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)；第三層：單一第二層外國企業(yè)直接持有20%以上股份，且由單一居民企業(yè)直接持有或通過一個或多個符合本條規(guī)定持股條件的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到20%以上股份的外國企業(yè)。

因此，根據(jù)以上企業(yè)所得稅法及其實施條例等的相關(guān)規(guī)定，按照《國務(wù)院關(guān)于促進(jìn)外資增長若干措施的通知》（國發(fā)〔2017〕39號）“對我國居民企業(yè)（包括跨國公司地區(qū)總部）分回國內(nèi)符合條件的境外所得，研究出臺相關(guān)稅收支持政策”的要求，本次財政部、稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布的《財政部稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問題的通知》（財稅〔2017〕84號）如TPPERSON所預(yù)期：只是明確在現(xiàn)行分國（地區(qū)）別不分項抵免方法（以下簡稱“分國抵免法”）的基礎(chǔ)上，增加不分國（地區(qū)）別不分項的綜合抵免方法（以下簡稱“綜合抵免法”），而且一經(jīng)選擇其中的一種方法5年內(nèi)不得改變；同時將抵免層級由三層擴(kuò)大至五層。而并沒有一步到免稅法，也沒有規(guī)定一些特殊行業(yè)可以突破間接抵免五層的限制。

在此TPPERSON也特別提醒走出去企業(yè)關(guān)注以下2個問題：

1、應(yīng)該在進(jìn)行詳細(xì)測算后謹(jǐn)慎選擇綜合抵免法或分國抵免法，因為方法一經(jīng)選定5年內(nèi)不能改變。

2、財稅〔2017〕84號自2017年1月1日起執(zhí)行，如果企業(yè)從2017年開始考慮選擇采用綜合抵免法計算可抵免境外所得稅稅額和抵免限額的，對此前在分國抵免法下還有尚未抵免完的余額，可在稅法規(guī)定5年結(jié)轉(zhuǎn)期的剩余年限內(nèi)，按照綜合抵免法計算的抵免限額繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。