【特別關注】澳門迎來回歸祖國25周年，?稅制日益完善，給投資者更多確定性

澳門特別行政區以直接稅為主

澳門特別行政區收入分為經常收入與資本收入。經常收入又分為稅收收入、費用與罰款、財產收益、轉移、耐用品出售、勞務與非耐用品出售以及其他經常收入。其中，稅收收入里比較重要的稅種有博彩稅、所得補充稅、印花稅、職業稅、房屋稅與旅游稅。

澳門特別行政區以直接稅為主。在澳門特別行政區，博彩稅、職業稅、所得補充稅、房屋稅、營業稅、車輛使用牌照稅為直接稅，旅游稅、印花稅、特別印花稅、機動車輛稅與消費稅為間接稅。

以所得補充稅為例，在對企業收益（所得）課稅時，澳門特別行政區以會計利潤為課稅對象，調整項目比較少，為了降低小微企業的所得稅負擔，澳門特別行政區設立了統一標準的免征額。在對個人收益（所得）課稅時，澳門特別行政區的職業稅以工作收益為課稅對象，只就自然人因任職受雇取得的工作收益進行征稅。在征收管理上，澳門特別行政區采取源泉扣繳制度以所得支付者為扣繳義務人。

值得注意的是，澳門特別行政區立法會12月16日細則性表決通過《核準〈稅務法典〉》法案。《核準〈稅務法典〉》法案全面規范稅務法律秩序的一般制度，尤其是稅務行政程序、稅務訴訟程序，以及新的稅務執行制度。《核準〈稅務法典〉》法案主要涉及11項現行稅務法例的修改，是《稅務法典》的重要配套法規。

稅務申報流程簡便易操作

在“常規收入制度原則”指導下，澳門特別行政區稅務申報流程較為簡便，易于操作。基于此，企業普遍能夠遵循稅務規定，避免了重大的納稅申報違規行為。

舉例來說，澳門特別行政區的營業稅，是一種類似于登記稅的稅種，依據商業企業固定設施所從事的行業類別，征收一個預設的固定稅額。對于澳門特別行政區的所得補充稅（其功能接近于企業所得稅），其中的B組納稅人，其應稅利潤的評定通常基于納稅人自行申報的收入與成本，并參考該行業的平均利潤率進行調整。澳門特別行政區的職業稅，則采取了一種更為簡化的計稅方式，不深入考察納稅人的培訓開支、疾病負擔或家庭負擔等因素，而是統一從收入額中先扣除25%的系數，再進一步扣除一個固定的費用額14.4萬元，以此確定最終的應稅基礎。

更多展現出對物征稅的特征

對物征稅的焦點在于某一具體的事實或事件的發生，而不涉及對納稅人整體經濟貢獻能力或個人品質的考量。對人征稅則更加聚焦于與個人緊密相關的稅收要素，并在征稅過程中綜合評估納稅人的經濟貢獻能力或其他相關個人特征，以確保稅收的公平性和合理性。

從當前稅制結構來看，澳門特別行政區的營業稅、職業稅、房屋稅以及所得補充稅，更多地展現出對物征稅的特征，側重于對特定物或行為征稅，而較少直接關聯納稅人的整體經濟能力。這也正是澳門特別行政區現行稅制較少關注納稅人居民身份的核心原因所在。換言之，澳門特別行政區的稅收制度并未嚴格區分居民納稅人與非居民納稅人，也沒有建立起國際上常見的基于居民身份的差異化管轄機制。因此，對于澳門特別行政區居民在境外取得的收益如何在澳門特別行政區課稅的問題，現行稅制中并未包含太多相關的具體規則。

稅務行政行為被嚴格約束

基于簡單便捷與確定性的原則要求，澳門特別行政區稅務機關在執行稅務行政行為時，受到嚴格的制約與規范。在多數情況下，稅務行政行為被視為一種受限而非自由裁量的行政行為。這一應用，極大地提升了稅收制度的確定性與可預測性，確保了稅務處理的公正性與一致性。

此外，澳門特別行政區稅務機關必須嚴格遵守稅款結算的5年除斥期間規定，即若稅務機關未能在該期限內積極行使稅務結算權，則其相關權利將在5年期限屆滿后自動失效。這一規定首要地保障了納稅人免受過去可能存在的不合規行為所帶來的長期困擾，確保了稅收管理的時效性與公正性。

與此同時，澳門特別行政區稅法對“納稅人”與“納稅主體”的概念進行了清晰的界定。“納稅人”是指負有納稅義務的個人或實體，而“納稅主體”則是指實際承擔稅務債務責任的主體。這一區分具有重要意義——在諸多情境中，納稅人并不等同于納稅主體。以澳門特別行政區中級法院第126/2003號案件為例，雇員的工資收入雖為職業稅的納稅對象，但稅款由雇主代為扣繳并繳納。在此情境下，雇員雖為職業稅的納稅人，然而由于稅款已被雇主扣繳，根據稅法理論中的“稅務替代”原則，雇主作為扣繳義務人，轉而成為納稅主體。因此，承擔稅務債務的主體不再是雇員（即納稅人），而是雇主（即納稅主體及扣繳義務人）。這一區分有助于明確稅務責任歸屬，確保稅收制度的準確執行。

在稅務執行過程中，盡管澳門特別行政區稅務執行廳被賦予了準警察權的權力，但該權力的行使必須遵循一系列嚴格的前置程序。例如，在執行前，必須依法對納稅人進行傳喚；若需執行涉及補充稅務責任人的措施，必須經過執行轉向程序后方可采取行動。這一系列前置程序的嚴格遵守，是確保稅務執行行為合法有效、避免行為無效或被撤銷的關鍵所在。

（作者系澳門稅務學會副理事長，法學博士）