國際稅收管理與合作：中國影響力日益提升
中國自1978年實行改革開放以來，國際稅收管理經歷了涉外稅收管理、傳統國際稅收管理到現代國際稅收治理的發展過程，中國也從國際稅收規則和管理的學習者逐步向重要參與者和一定程度上的引領者轉變。
涉外稅收管理階段（1978年~1993年）
1978年12月黨的十一屆三中全會開啟了中國對內改革、對外開放的歷史新時期。外國資金、技術、管理經驗以及外籍個人開始進入中國。與此相適應，在學習參照國際慣例的基礎上建立涉外稅制：1980年9月和1981年12月，第五屆全國人民代表大會分別通過《中華人民共和國個人所得稅法》《中華人民共和國中外合資經營企業所得稅法》和《中華人民共和國外國企業所得稅法》，初步建立起中國的涉外企業所得稅制度；1991年4月，在并入中外合資經營企業所得稅和外國企業所得稅的基礎上，第七屆全國人民代表大會通過了《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》，統一了外資企業所得稅制。
從外資企業所得稅的內容看，吸引外資的優惠政策是重中之重，稅制的設計比較充分地借鑒了國際慣例，實行比較規范的居民管轄權制度，對居民企業的全球所得征稅，對境外所得已納稅款實行抵免制以避免重復征稅。1983年中國與日本簽訂了第一個避免雙重征稅協定，之后陸續與美、英、法、德等國家談簽。基于吸引外資的現實需要，協定談簽比較重視納入稅收饒讓條款。
隨著外資企業的發展，出現了通過關聯交易轉讓定價避稅的問題。作為改革開放最前沿城市，深圳市政府參照國際通行做法，結合具體情況，于1987年11月頒布了《深圳經濟特區外商投資企業與關聯企業交易業務稅務管理的暫行辦法》，此辦法成為中國第一個反避稅地方性規章。同年，財政部稅務總局以“（87）財稅外字第376號通知”將上述辦法轉發全國參照執行。這是中國最早有關轉讓定價稅制的法規。1991年《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法實施細則》，對關聯企業業務往來的稅務處理作相關規定，標志著中國涉外稅收管理中轉讓定價稅制的建立。1992年10月國家稅務總局制定《關聯企業間業務往來稅務管理實施辦法》充實了轉讓定價稅制內容。1993年實施的《中華人民共和國稅收征收管理法》和1994年稅改實施的《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》及其實施細則，對內資企業的轉讓定價作了與外資企業類似的規定，標志著轉讓定價稅制在內資企業的全面實施。
在改革開放初期，國內經濟仍實行計劃經濟體制，相應的，內資企業稅制極不完善：國有企業經歷了從利潤上繳、利潤包干到1983年第一步“利改稅”試點，再到1984年工商稅制改革推出、1985年實施的第二步“利改稅”，開征國營企業所得稅。雖然國營企業所得稅規定征收范圍包括來源于中國境內外的全部生產經營所得和其他所得，但當時現實中基本上不存在境外投資，內容上沒有考慮如何區分境內外所得。因此這一階段的國際稅收管理實際就是對外資企業的涉外稅收管理，具有以下特點：一是稅制的設計與管理，學習借鑒國際經驗的特征明顯；二是通過稅收優惠政策吸引外商投資的特征突出；三是初步建立稅收協定網絡和轉讓定價稅制；四是國際稅收管理合作少，主要限于雙邊稅收協定的談簽和實施。
傳統國際稅收管理階段（1994年~2012年）
之所以把1994年作為中國國際稅收管理第二階段的起點，是因為1992年黨的十四大報告明確提出建立社會主義市場經濟體制的改革目標，在此基礎上實施了1994年稅制改革。一是統一個人所得稅制，對內、外籍個人統一實施修訂后的《中華人民共和國個人所得稅法》；二是統一內資企業所得稅制，實施與國際慣例基本接軌的《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》，對居民企業的全球所得征稅，對境外所得已納稅款實行抵免制以消除重復征稅；三是統一內外資企業流轉稅制，實行1994年新開征的增值稅、營業稅和消費稅等。總之，1994年稅制改革初步建立了符合市場經濟發展要求的稅制體系，內資企業和國內個人成為獨立的市場主體，其跨境稅源納入國際稅收管理范疇。
之所以將這一階段形容為“傳統”，是因為它是以發達國家形成的國際稅收規則或秩序為基礎的。隨著經濟全球化的發展，國際稅收競爭日益加劇，跨國公司的國際避稅問題日益突出。隨著一些發展中國家經濟的崛起，國際稅收規則的公平性問題受到關注，再加上數字經濟發展對傳統稅收規則的挑戰，使國際稅收改革日顯必要。在二十國集團（G20）的推動下，G20國家和經濟合作與發展組織（OECD）國家于2013年共同發起國際稅收改革，推動應對“稅基侵蝕與利潤轉移”（BEPS）行動計劃，國際稅收管理成為全球治理體系的重要組成部分。因此，將2013年國際稅改以前階段稱為“傳統的國際稅收管理”，把2013年國際稅改啟動后的階段稱為“現代國際稅收治理”。
在傳統國際稅收管理階段，中國國內外經濟形勢發生很大的變化，對國際稅收管理和合作產生直接影響。
從國內看，隨著市場經濟體制改革和對外開放的深化，中國經濟穩步快速發展，特別是2001年中國加入世界貿易組織，至2006年2月外匯儲備成為世界第一；2009年中國超越德國成為世界第一出口大國；2010年中國國內生產總值（GDP）超過日本成為世界第二大經濟體。中國經濟地位和對世界經濟影響力明顯提高。
從國際看，一是G20合作機制的建立支持和推動了國際稅收管理合作。二是2009年金磚國家合作機制的建立。三是2000年“稅收透明度與情報交換全球論壇”的建立，促進了情報交換和稅收透明度提高。2009年論壇擴建后成為當今世界規模最大、最為重要的稅收國際組織之一。截至2018年6月18日，論壇共有150個國家或地區成員和17個國際組織作為觀察員。
與此相適應，中國國內稅制進一步完善，國際稅收管理進一步加強。一是2008年合并內外資企業所得稅制，統一實施更加規范的企業所得稅法，不論內外資企業，都按統一的居民標準對居民企業就全球所得征稅，對境外所得已納稅款實行抵免制度；二是轉讓定價制度進一步完善。1998年國家稅務總局印發《關聯企業間業務往來稅務管理規程（試行）》，首次正式規定預約定價方法；2004年修訂《關聯企業間業務往來稅務管理規程》，明確規定將規程的適用范圍從外資企業擴大到內資企業；2008年實施的企業所得稅法進一步規定了關聯業務成本分攤制度、關聯交易的資料申報義務和“一般反避稅”條款，為中國稅務機關在轉讓定價、資本弱化、一般反避稅和受控外國公司等領域進行特別納稅調整構建了法律基礎，在此基礎上發布《特別納稅調整實施辦法（試行）》，整合轉讓定價法規。三是在2009墨西哥全球稅收論壇會議上，中國當選為論壇的副主席國，體現了國際社會對中國積極參與國際稅收合作工作的肯定，也為中國進一步加強國際稅收話語權提供了重要平臺。
現代國際稅收治理階段（2013年以來）
2013年9月G20圣彼得堡峰會批準BEPS行動計劃，意味著由G20國家和OECD國家發起，發達國家與發展中國家自主共同參與的國際稅收改革的啟動，國際稅收管理進入新的歷史時期。如果說在此之前，中國主要是原有國際稅收規則的學習者和接受者，那么，在這輪新的國際稅收改革中，中國借助于G20、金磚國家合作機制等國際合作平臺和“一帶一路”建設，積極參與改革的研究討論，促進改革成果的實施與推廣，成為國際稅收規則制定修改和管理合作的重要參與者和一定程度上的引領者。
發揮G20成員優勢，積極發聲，推動BEPS行動計劃的研究和成果落實。一是國家主席習近平2014年在布里斯班G20峰會上首次就稅收問題提出“強化全球稅收合作，打擊國際逃避稅，幫助發展中國家和低收入國家提高稅收征管能力”三大主張，成為中國參與構建新型國際稅收關系的“宣言書”。二是以G20成員和OECD合作伙伴身份全程參與BEPS項目，主導提出“利潤應在經濟活動發生地和價值創造地征稅”，貢獻中國智慧。三是積極完成國內稅收法規，落實BEPS項目成果。四是2016年擔任G20主席國，積極組織承辦G20財長和央行行長會議以及9月召開的杭州峰會。五是2017年6月7日中國首批簽署加入《實施稅收協定相關措施以防止稅基侵蝕和利潤轉移的多邊公約》等。
通過金磚國家稅務局長會議，加強金磚國家合作。2017年7月27日，第五次金磚國家稅務局長會議在杭州舉行。會議簽署了金磚國家稅務合作的第一份機制性文件——《金磚國家稅務合作備忘錄》，首次以官方文件形式將金磚國家稅收領域合作上升至制度層面。
主辦“一帶一路”稅收合作會議，促進“一帶一路”建設參與國家（地區）間稅收合作。2018年5月16日，由哈薩克斯坦國家收入委員會、中國國家稅務總局、經濟合作與發展組織有關機構共同主辦的“一帶一路”稅收合作會議在哈薩克斯坦首都阿斯塔納閉幕。會議聯合發布了《阿斯塔納“一帶一路”稅收合作倡議》，提出要建立強有力的“一帶一路”稅收合作機制，推動全球稅收體系向更加公平、透明和現代化的方向發展。
總之，在新的歷史時期，隨著中國經濟實力的增強，中國參與國際稅收管理合作的影響力和話語權都在日益提升。
（2018年7月25日星期三 龔輝文 作者：國家稅務總局稅收科學研究所研究員）
